‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬

‫اﻟ ﻗﻴﻢ اﻟﺪو اﳌﻮﺣﺪ ‪2661-7641‬‬

‫ﻃﺎراﻟﻨﻈﺮي ﻟﻠﺪراﺳﺎت اﳌﺤﺎﺳ ﻴﺔ اﳌﺮﺗﻜﺰة ﻋ اﻟﺒﺪاﺋﻞ اﳌﺤﺎﺳ ﻴﺔ‬

‫‪Theoretical Framework of Accounting Choices-Based Studies‬‬

‫د‪ /‬ﻛﻴﻤﻮش ﺑﻼل ﺟﺎﻣﻌﺔ –ﺳﻜﻴﻜﺪة‪ -‬ا ﺰاﺋﺮ‬

‫ﻣﻠﺧص‪:‬‬
‫ﺗﻌﺗﺑر اﻟدراﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣرﺗﻛزة ﻋﻠﻰ اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣن أﻫم ﻣﺟﺎﻻت اﻟﺑﺣث‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ‪ ،‬ﻋﻠﻰ اﻋﺗﺑﺎر أن اﻟﻌﻣل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ ﯾﻧﺻب ﻋﻠﻰ اﺧﺗﯾﺎر وﺗطﺑﯾق اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣن‬
‫ﺑﯾن اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺗﺎﺣﺔ‪ ،‬ﻛﻣﺎ أن اﻹطﺎر اﻟﻣﻔﺎﻫﯾﻣﻲ ﻟﻠﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﯾﻬدف إﻟﻰ ﺗوﻓﯾر أﺳﺎس ﻻﺧﺗﯾﺎر‬
‫اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ وﺗطﺑﯾﻘﻬﺎ؛ ﻟذا ﺗﻬدف ﻫذﻩ اﻟورﻗﺔ إﻟﻰ ﻋرض اﻹطﺎر اﻟﻧظري ﻟﻠدراﺳﺎت‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣرﺗﻛزة ﻋﻠﻰ اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬وﺗوﺿﯾﺢ اﻻﻓﺗراﺿﺎت واﻟﻧظرﯾﺎت اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ واﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‬
‫اﻟﺗﻲ ﺗﺳﺗﻧد إﻟﯾﻬﺎ؛ وﯾﻌﺗﺑر ﻫذا اﻟﻌﻣل دراﺳﺔ ﻧظرﯾﺔ ﺗﻌﺗﻣد ﻋﻠﻰ ﻣراﺟﻌﺔ اﻷدﺑﯾﺎت اﻟﺳﺎﺑﻘﺔ‪.‬‬
‫اﻟﻛﻠﻣﺎت اﻟﻣﻔﺗﺎﺣﯾﺔ‪ :‬اﻟﻧظرﯾﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬اﻟدراﺳﺎت‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣﻌﯾﺎرﯾﺔ‪ ،‬اﻟدراﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻹﯾﺟﺎﺑﯾﺔ‬
‫)‪M41 :(JEL‬‬ ‫ﺗﺻﻧﯾف‬

‫‪Abstract:‬‬
‫‪Accounting choices-based studies are considered among the important‬‬
‫‪accounting research areas. As well as accounting focuses on selection and‬‬
‫‪application of accounting policies among available choices. In addition, the‬‬
‫‪conceptual framework aims providing a basis for selecting and applying‬‬
‫‪accounting policies. The aim of this paper is to present the theoretical framework‬‬
‫‪of accounting choices-based studies, and clarify the assumptions and economic‬‬
‫‪and financial theories on which they are focused through literature review.‬‬
‫‪Key Words: Accounting theory, Accounting policies, Accounting choices,‬‬
‫‪Normative accounting studies, Positive accounting studies.‬‬
‫‪(JEL) Classification: M41‬‬

‫‪103‬‬ ‫ﺗﺎر ﺦ ﻗﺒﻮل اﻟ ﺸﺮ‪2018/11/19 :‬‬ ‫ﺗﺎر ﺦ اﺳﺘﻼم اﳌﻘﺎل‪2018/10/29 :‬‬ ‫اﻟﻌﺪد ول‬
‫د‪ /‬ﻛﻴﻤﻮش ﺑﻼل‬ ‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬

‫ﺗﻣﻬﯾد‪.‬‬
‫ﺗﻬدف اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ إﻟﻰ ﺗوﺻﯾل ﻣﻌﻠوﻣﺎت ﻣﺎﻟﯾﺔ ﻋن اﻷﺣداث اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ ﻟﻠﻣؤﺳﺳﺔ‪،‬‬
‫ﻟﺗﻣﻛﯾن اﻟﻣﺳﺗﺧدﻣﯾن ﻣن اﻟﺣﻛم ﻋﻠﻰ وﺿﻌﻬﺎ اﻟﺣﺎﻟﻲ‪ ،‬ﺑﻣﺎ ﯾﺗﯾﺢ ﻟﻬم اﻟﺗﻧﺑؤ ﺑوﺿﻌﻬﺎ ﻣﺳﺗﻘﺑﻼ‪،‬‬
‫ﻣن أﺟل اﺗﺧﺎذ ﻗ اررات ﺗﺗﻌﻠق ﺑﺗﺧﺻﯾص ﻣواردﻫم اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ‪ .‬وﺑﻐرض ذﻟك ﺗﻘوم اﻹدارة‬
‫ﺑﺈﻋداد وﻋرض اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬ﺑﺎﻻﺳﺗﻧﺎد إﻟﻰ ﻣﺟﻣوﻋﺔ ﻣن اﻟﻣﻔﺎﻫﯾم واﻻﻓﺗراﺿﺎت واﻟﻣﺑﺎدئ‪،‬‬
‫اﻟﺗﻲ ﺗﺷﻛل اﻹطﺎر اﻟﻣﻔﺎﻫﯾﻣﻲ؛ وﺣﺗﻰ ﯾﻣﻛن ﺗرﺟﻣﺔ ﻣﺧﺗﻠف ﻣﻛوﻧﺎت ﻫذا اﻹطﺎر ﺿﻣن‬
‫اﻟﻌﻣل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ‪ ،‬ﯾﺗم اﺧﺗﯾﺎر وﺗطﺑﯾق اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﻣن ﺧﻼل اﻟﻣﻔﺎﺿﻠﺔ ﺑﯾن‬
‫اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺗﺎﺣﺔ ﻣن أدوات اﻟﺗطﺑﯾق اﻟﻌﻣﻠﻲ‪ ،‬اﻟﺗﻲ ﺗﺳﻣﺢ اﻟﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺑﺎﺳﺗﺧداﻣﻬﺎ‪.‬‬
‫ﺗﺣﺗل اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت واﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣﻛﺎﻧﺔ ﻫﺎﻣﺔ ﺿﻣن اﻟﻔﻛر واﻟﻣﻣﺎرﺳﺔ‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﯾن‪ ،‬ﻓﺟوﻫر إﻋداد وﻋرض اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ ﯾﻘوم ﻋﻠﻰ اﺧﺗﯾﺎر وﺗطﺑﯾق اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬اﻟﺗﻲ ﺗﺳﻣﺢ ﺑﺗﺣﻘﯾق ﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺳﻠﯾﻣﺔ ﻟﻸﺣداث اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ ﻟﻠﻣؤﺳﺳﺔ‪،‬‬
‫وﻣن ﺛم ﺗوﻓﯾر ﻣﻌﻠوﻣﺎت ﻣﺎﻟﯾﺔ ﻣﻼﺋﻣﺔ وﻣوﺛوﻗﺔ ﻟﻠﻣﺳﺗﺧدﻣﯾن؛ وﻧظ ار ﻟﻠﻣروﻧﺔ اﻟﺗﻲ ﺗﺗﻣﯾز ﺑﻬﺎ‬
‫اﻟﻣﻣﺎرﺳﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣﻌﺎﺻرة‪ ،‬ﻓﻘد أﺻﺑﺢ اﺧﺗﯾﺎر وﺗطﺑﯾق اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣﺣور‬
‫اﻫﺗﻣﺎم اﻟﻌدﯾد ﻣن اﻟدراﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﻛﻣﺎ أﺻﺑﺣت اﻟدراﺳﺎت اﻟﻣرﺗﻛزة ﻋﻠﻰ اﻟﺑداﺋل‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣن أﻫم اﻟﺗﯾﺎرات اﻟﺑﺣﺛﯾﺔ ﻓﻲ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ؛ وﻓﻲ ﻫذا اﻟﺻدد ﺣﺎوﻟت اﻟدراﺳﺎت‬
‫ﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﻋدة ﺟواﻧب ﻣﺗﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻟﻣوﺿوع‪ ،‬وﺧﺻوﺻﺎ ﻗﯾﻣﺎ ﯾﺗﻌﻠق ﺑدراﺳﺔ آﻟﯾﺎت ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻟﺗواﻓق‬
‫أو اﻟﺗﻧﻣﯾط اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ واﻟﻌواﻣل اﻟﺗﻲ ﺗﺣﻛﻣﻬﺎ‪ ،‬ودراﺳﺔ ﺳﻠوك اﻟﻣﺳﯾرﯾن ﻓﻲ اﻟﻣؤﺳﺳﺎت‪،‬‬
‫واﻟﻌواﻣل اﻟﻣؤﺛرة ﻓﻲ ﻗ ارراﺗﻬم ﻋﻧد اﺧﺗﯾﺎر وﺗطﺑﯾق اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪.‬‬
‫ﺗﻬدف ﻫذﻩ اﻟورﻗﺔ إﻟﻰ ﻋرض اﻹطﺎر اﻟﻧظري ﻟﻠدراﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣرﺗﻛزة ﻋﻠﻰ‬
‫اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬وﺗوﺿﯾﺢ ﻣﺧﺗﻠف اﻻﻓﺗراﺿﺎت اﻟﺗﻲ ﺗﻘوم ﻋﻠﯾﻬﺎ‪ ،‬وﻣﺧﺗﻠف اﻟﻧظرﯾﺎت‬
‫اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ واﻟﻣﺎﻟﯾﺔ اﻟﺗﻲ ﺗﺳﺗﻧد إﻟﯾﻬﺎ؛ وﻓﻲ ﻫذا اﻟﺻدد ﯾﻣﻛن اﻟﺗﻣﯾﯾز ﺑﯾن اﺗﺟﺎﻫﯾن ﻣﺗوازﯾﯾن‬
‫ﺳﺎدا ﺧﻼل ﻓﺗرﺗﯾن ﻣﺧﺗﻠﻔﺗﯾن‪ ،‬وأﺻﺑﺣﺎ ﯾﺷﻛﻼن ﻧواة اﻟﻧظرﯾﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬وﻫﻣﺎ اﻻﺗﺟﺎﻩ‬
‫اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ واﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﻣﻌﯾﺎري؛ أﻣﺎ ﻓﯾﻣﺎ ﯾﺧص اﻟﻣﻧﻬﺞ ﻓﺈن ﻫذﻩ اﻟورﻗﺔ ﺗﻌﺗﺑر دراﺳﺔ ﻧظرﯾﺔ‪،‬‬
‫ﺗﻌﺗﻣد ﻋﻠﻰ ﻣراﺟﻌﺔ اﻷدﺑﯾﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻓﻲ ﻫذا اﻟﻣﺟﺎل‪.‬‬
‫ﻣن أﺟل ﺗﺣﻘﯾق أﻫداف اﻟدراﺳﺔ ﺗم ﺗﻘﺳﯾﻣﻬﺎ إﻟﻰ ﺧﻣس أﻗﺳﺎم‪ ،‬ﺗﻧﺎول اﻟﻘﺳم اﻷول‬
‫ﺑﻌض اﻟﻣﻔﺎﻫﯾم اﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬وﺗﻧﺎول اﻟﻘﺳم اﻟﺛﺎﻧﻲ أﻫﻣﯾﺔ ﺗﻧظﯾم اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻓﻲ اﻟﺣد ﻣن ﺗﻌدد اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬وﺗﻧﺎول اﻟﻘﺳم اﻟﺛﺎﻟث اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﻣﻌﯾﺎري ﻓﻲ‬

‫‪104‬‬ ‫د ﺴﻤ ‪2018/‬‬ ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺳﻜﻴﻜﺪة‬

‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬ ‫ﻃﺎراﻟﻨﻈﺮي ﻟﻠﺪراﺳﺎت اﳌﺤﺎﺳ ﻴﺔ اﳌﺮﺗﻜﺰة‪...‬‬

‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ ،‬أﻣﺎ اﻟﻘﺳم اﻟراﺑﻊ ﻓﺗﻧﺎول طﺑﯾﻌﺔ اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ ﻓﻲ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ ،‬ﻓﻲ ﺣﯾن ﺗﻧﺎول‬
‫اﻟﻘﺳم اﻟﺧﺎﻣس اﺗﺟﺎﻫﺎت اﻟﺑﺣوث اﻹﯾﺟﺎﺑﯾﺔ ﻓﻲ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪.‬‬

‫أوﻻ‪ :‬ﻣﻔﺎﻫﯾم أﺳﺎﺳﯾﺔ ﺣول اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‬

‫ﺣﺳب )‪ ،(Bogdan & al.‬ﻓﺈن اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺗﻣﺛل "ﻣﺟﻣوع اﻟﻣﺑﺎدئ‪،‬‬
‫اﻻﺗﻔﺎﻗﯾﺎت‪ ،‬اﻟﻘواﻋد واﻟطرق اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﺗﻲ ﯾﺗم ﺗﺑﻧﯾﻬﺎ ﻋﻠﻰ اﻟﻣﺳﺗوى اﻟﻘوﻣﻲ‪ ،‬أو ﻋﻠﻰ‬
‫ﻣﺳﺗوى اﻟﻣؤﺳﺳﺔ ﻣن أﺟل اﻻﻋﺗراف اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ ٕواﻋداد اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ"‪ ،1‬وﯾﺗﯾﺢ ﻫذا‬
‫اﻟﺗﻌرﯾف اﻟﺗﻣﯾﯾز ﺑﯾن ﻣﻔﻬوﻣﯾن ﻟﻠﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪:‬‬
‫‪ -‬اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗوى اﻟﻣؤﺳﺳﺔ‪ :‬وﺗﻣﺛل اﻟطرق‪ ،‬اﻟﻘواﻋد واﻹﺟراءات‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬اﻟﺗﻲ ﺗﻌﺗﻣد ﻋﻠﯾﻬﺎ اﻹدارة ﻣن أﺟل إﻋداد وﻋرض اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻋﻠﻰ اﻟﻣﺳﺗوى اﻟﻘوﻣﻲ )اﻟﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬اﻟﺗﻧظﯾم اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ أو‬
‫اﻟﻧظﺎم اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ(‪ :‬وﻫﻲ "اﻟﻣﻌﺎﯾﯾر واﻵراء واﻟﺗﻔﺳﯾرات واﻟﻘواﻋد واﻟﺗرﺗﯾﺑﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪،‬‬
‫اﻟﺗﻲ ﺗﻘررﻫﺎ اﻟﺣﻛوﻣﺔ أو أي أﺟﻬزة ﺧﺎﺻﺔ‪ ،‬ﯾﺧول ﻟﻬﺎ ﺳﻠطﺔ إﻋداد اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ٕوارﺳﺎﺋﻬﺎ ﺑوﺳﺎﺋل ﻋدﯾدة"‪ ،2‬وﻫو ﻣﺎ ﯾﻌﺑر ﻋن اﻟﻧظﺎم اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ ﻟﻠدوﻟﺔ‪.‬‬
‫ﻋﻧد اﻟﻣﻘﺎرﻧﺔ ﺑﯾن اﻟﻣﻔﻬوﻣﯾن ﻧﺟد أن اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗوى اﻟﻣؤﺳﺳﺔ‬
‫ﻣﺣﺗواة ﻓﻲ اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻘوﻣﯾﺔ‪ ،‬اﻟﺗﻲ ﯾﺗم ﻓرﺿﻬﺎ ﻣن ﺧﻼل اﻟﺗﺷرﯾﻊ أو اﻟﺗﻧظﯾم‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ‪ ،‬ﻣﻣﺎ ﯾﺟﻌﻠﻬﺎ ﻣﺻد ار ﻻﺧﺗﯾﺎر اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗوى اﻟﻣؤﺳﺳﺔ‪.‬‬
‫‪ .1.1‬ﻣﻔﻬوم اﻟﺑدﯾل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ‬
‫ﺣﺳب )‪ ،(Francis‬ﻓﺈن "اﻟﺑدﯾل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ ﻫو ﻛل ﻗرار ﯾﻬدف أﺳﺎﺳﺎ إﻟﻰ اﻟﺗﺄﺛﯾر‬
‫ﻓﻲ ﻣﺧرﺟﺎت اﻟﻧظﺎم اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ‪ ،‬ﺳواء ﻣن ﺣﯾث اﻟﺷﻛل أو اﻟﺟوﻫر"‪ ،3‬وﯾﻧﺗﺞ ﻋن اﺧﺗﯾﺎر‬
‫اﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣﻧﺎﺳﺑﺔ ﻣن ﺑﯾن ﻣﺎ ﻫو ﻣﺗﺎح‪ ،‬ﻟذا ﻓﺈن اﻟﻬدف اﻷﺳﺎﺳﻲ ﻣن ﻫذا اﻟﻘرار‬
‫ﻫو اﻟﺗﺄﺛﯾر ﻓﻲ اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬ﺳواء ﻣن ﺣﯾث ﺷﻛﻠﻬﺎ وطرﯾﻘﺔ ﻋرض اﻟﺑﻧود ﻓﯾﻬﺎ‪ ،‬أو ﻣن‬
‫ﺣﯾث ﻣﺣﺗواﻫﺎ وﻗﯾم اﻟﺑﻧود اﻟواردة ﻓﯾﻬﺎ‪ .‬وﺣﺳب "ﻫﻧدرﯾﻛﺳن" ﻓﺈن "اﻟﺳﯾﺎﺳﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺗﻌﺑر‬
‫ﻋن اﺧﺗﯾﺎر ﺑداﺋل ﻣﻌﯾﻧﺔ ﻣن طرق إﻋداد اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ وأﻧظﻣﺔ اﻟﻘﯾﺎس وأﺳﺎﻟﯾب اﻹﻓﺻﺎح‪،‬‬
‫وﯾﺗم ذﻟك ﻣن ﺑﯾن ﻣﺎ ﻫو ﻣﺗﺎح ﻷﻏراض إﻋداد اﻟﺗﻘﺎرﯾر اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬ﻟذا ﯾﺟب أن ﺗﺗﺿﻣن اﻟﻘواﺋم‬
‫اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ وﺻﻔﺎ ﻟﻠﺑداﺋل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣﺧﺗﺎرة واﻟﺗﻲ ﺗﻌﺗﺑر ذات أﻫﻣﯾﺔ"‪4‬؛ وﻣن ﻫذا اﻟﺗﻌرﯾف‬
‫ﯾﻣﻛن اﻟرﺑط ﺑﯾن اﻟﺳﯾﺎﺳﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ واﻟﺑدﯾل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ‪ ،‬ﻓﺎﺧﺗﯾﺎر وﺗطﺑﯾق اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت‬

‫اﻟﻌﺪد ول‬ ‫اﳌﺠﻠﺪ ول‬

‫د‪ /‬ﻛﻴﻤﻮش ﺑﻼل‬ ‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬

‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﯾﻛون ﺑﺎﻟﻣﻔﺎﺿﻠﺔ ﺑﯾن اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺗﺎﺣﺔ ﻣن أدوات اﻟﺗطﺑﯾق‪ ،‬ﻟذا ﻓﺈن اﻹﻓﺻﺎح ﻋن‬
‫اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﯾﻌﺗﺑر ﺿرورﯾﺎ ﻟﺗﻣﻛﯾن اﻟﻣﺳﺗﺧدﻣﯾن ﻣن ﻓﻬم اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪.‬‬
‫ﺗﻌﺑر اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻋن أدوات اﻟﺗطﺑﯾق اﻟﻌﻣﻠﻲ اﻟﻣﺗﺎﺣﺔ ﻓﻲ اﻟﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪،‬‬
‫واﻟﻣﺗﻣﺛﻠﺔ ﻓﻲ اﻟطرق‪ ،‬اﻟﻘواﻋد واﻹﺟراءات اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬اﻟﺗﻲ ﯾﻣﻛن اﻟﻣﻔﺎﺿﻠﺔ ﺑﯾﻧﻬﺎ ﻋﻧد اﺧﺗﯾﺎر‬
‫وﺗطﺑﯾق اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﺑﻐرض إﻋداد وﻋرض اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ .‬وﯾﻌﺗﺑر ﺗﻌدد اﻟﺑداﺋل‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣن اﻟﻣﺷﺎﻛل اﻟﺗﻲ ﺗواﺟﻪ اﻟﻣﻣﺎرﺳﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣﻌﺎﺻرة‪ ،‬ﻓﺎﻹدارة ﻣﺎزال ﻟدﯾﻬﺎ ﻓﻲ‬
‫ﻗدر ﻣن اﻟﺣرﯾﺔ ﻟﻠﻣﻔﺎﺿﻠﺔ ﺑﯾن أﻛﺛر ﻣن ﺑدﯾل ﻣﺗﺎح ﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﻧﻔس اﻟﺑﻧد أو اﻟﺣدث‪ ،‬ﻣﻣﺎ ﻧﺗﺞ‬
‫ﻋﻧﻪ اﺳﺗﺧداﻣﻬﺎ ﻟﻬذا اﻟﻘدر ﻣن اﻟﺣرﯾﺔ ﻟﺗﻛﯾﯾف ﺷﻛل وﻣﺣﺗوى اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪.‬‬
‫‪ .2.1‬ﻣﻔﻬوم اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗوى اﻟﻣؤﺳﺳﺔ‬
‫ورد ﻓﻲ ﻣﻌﯾﺎر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ اﻟدوﻟﻲ )‪ (IAS 08‬أن اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺗﻣﺛل اﻟﻣﺑﺎدئ‬
‫اﻟﺧﺻوﺻﯾﺔ‪ ،‬اﻟﻘواﻋد‪ ،‬اﻷﻋراف‪ ،‬اﻷﺣﻛﺎم واﻟﻣﻣﺎرﺳﺎت اﻟﻣﺗﺑﻌﺔ ﻣن طرف اﻟﻣؤﺳﺳﺔ ﻓﯾﻣﺎ‬
‫ﯾﺧص إﻋداد وﻋرض اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ .5‬أﻣﺎ ﻣﺟﻠس ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ اﻷﻣرﯾﻛﻲ ﻓﯾرى‬
‫أﻧﻬﺎ ﺗﻣﺛل اﻟﻣﺑﺎدئ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣﺳﺗﺧدﻣﺔ ﻓﻲ ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻹﺑﻼغ اﻟﻣﺎﻟﻲ‪ ،‬وطرق ﺗطﺑﯾﻘﻬﺎ‪ .6‬وﻋﻧد‬
‫اﻟﺗﻣﻌن ﻓﻲ اﻟﺗﻌرﯾﻔﯾن ﻧﺟد أﻧﻬﻣﺎ ﯾرﻛزان ﻋﻠﻰ اﻟﻬدف ﻣن اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬وﻫو إﻋداد‬
‫وﻋرض اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬وﻻ ﯾﺣددان أدوات اﻟﺗطﺑﯾق اﻟﻌﻣﻠﻲ ﺑدﻗﺔ‪ ،‬وﯾﺧﻠطﺎن ﺑﯾﻧﻬﺎ وﺑﯾن‬
‫ﻣﻛوﻧﺎت اﻟﻬﯾﻛل اﻟﻧظري‪ ،‬ﻓﺎﻟﻣﺑﺎدئ ﺟزء ﻣن اﻟﻬﯾﻛل اﻟﻧظري وﻟﯾﺳت أدوات ﻟﻠﺗطﺑﯾق اﻟﻌﻣﻠﻲ؛‬
‫ﻟذا ﯾﻧﺑﻐﻲ اﻟﺗﻣﯾﯾز ﺑﯾن اﻟﻣﺑﺎدئ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﺗﻲ ﺗﻌﺗﺑر ﻣﺣﺻﻠﺔ ﻟﻠﻬﯾﻛل اﻟﻧظري‪ ،‬واﻟﺳﯾﺎﺳﺎت‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﺗﻲ ﺗﺳﻣﺢ ﺑﺗرﺟﻣﺔ ﻫذا اﻟﻬﯾﻛل وﻣﺎ ﺗﺿﻣﻧﻪ ﻣن ﻣﺑﺎدئ وﻣﻔﺎﻫﯾم إﻟﻰ ﻣﻣﺎرﺳﺎت‪،‬‬
‫ﻓﺎﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ أداة ﻟﺗطﺑﯾق اﻟﻣﺑﺎدئ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪.‬‬
‫ﯾرى "اﻟﺷﯾرازي" أن اﻟﺳﯾﺎﺳﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻫﻲ ﻣﺟﻣوع أدوات اﻟﺗطﺑﯾق اﻟﻌﻣﻠﻲ اﻟﺗﻲ‬
‫ﺗﺳﺗﺧدﻣﻬﺎ اﻟﻣؤﺳﺳﺔ ﻓﻲ إﻧﺗﺎج وﺗوﺻﯾل اﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬وﯾﻘﺻد ﺑﺄدوات اﻟﺗطﺑﯾق اﻟﻌﻣﻠﻲ‬
‫ﺗﻠك اﻟﻘواﻋد واﻟطرق واﻹﺟراءات‪ ،‬اﻟﺗﻲ ﯾﺳﺗﻌﯾن ﺑﻬﺎ اﻟﻣﺣﺎﺳب ﻟﺗطﺑﯾق اﻟﻣﺑﺎدئ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪،‬‬
‫وﺑﯾﺎن ﻛﯾﻔﯾﺔ ﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻟﺑﻧود واﻷﺣداث ﻓﻲ ﻣﺟﺎل ﻣﺣدد‪ ،‬وﻣن اﻟﻣﻌروف أﻧﻪ ﻗد ﺗﺟﻣﻊ ﻟدى‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾن ﻋﺑر اﻟﺗﺎرﯾﺦ رﺻﯾد ﺿﺧم ﻣن أدوات اﻟﺗطﺑﯾق وﺑﻣﺎ ﯾﺗﻼءم ﻣﻊ اﻟظروف‪7‬؛ وﯾﻌﺗﺑر‬
‫ﻫذا اﻟﺗﻌرﯾف أﻛﺛر ﻣﻼءﻣﺔ‪ ،‬ﻓﻬو ﻻ ﯾﺧﻠط ﺑﯾن ﻣﻛوﻧﺎت اﻟﻬﯾﻛل اﻟﻧظري وأدوات اﻟﺗطﺑﯾق‪ ،‬ﻫذﻩ‬
‫اﻷﺧﯾرة ﺗﻌﺗﺑر ﻣﺻد ار ﻟﻠﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬وﺗﺳﻣﺢ ﺑﺗطﺑﯾق اﻟﻣﺑﺎدئ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﻛﻣﺎ أﻧﻬﺎ‬
‫ﺗﻧﺗﺞ ﻋن اﻟﺗطﺑﯾق اﻟذي ﯾﺳﻣﺢ ﺑﺗراﻛم اﻟﻌدﯾد ﻣن اﻟﻣﻣﺎرﺳﺎت اﻟﻣﻘﺑوﻟﺔ‪.‬‬

‫‪106‬‬ ‫د ﺴﻤ ‪2018/‬‬ ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺳﻜﻴﻜﺪة‬

‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬ ‫ﻃﺎراﻟﻨﻈﺮي ﻟﻠﺪراﺳﺎت اﳌﺤﺎﺳ ﻴﺔ اﳌﺮﺗﻜﺰة‪...‬‬

‫ﺣﺳب )‪ ،(Casta‬ﻓﺈن اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺗﺗﺿﻣن اﻟﺑداﺋل اﻟﺗﻲ ﺗﺑﻧﺗﻬﺎ اﻹدارة‬

‫ﻟﻠﺗﻌﺎﻣل ﻣﻊ اﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت اﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻷﺣداث اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ ﻟﻠﻣؤﺳﺳﺔ‪ ،‬ﻣن أﺟل ﺗﻛﯾﯾف ﺷﻛل‬
‫وﻣﺣﺗوى اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬وذﻟك ﻓﻲ إطﺎر اﻟﻘﯾود اﻟﺗﻧظﯾﻣﯾﺔ واﻟﺗﺷرﯾﻌﯾﺔ‪8‬؛ وﯾﻌﺗﺑر ﻫذا اﻟﺗﻌرﯾف‬
‫أﯾﺿﺎ ﻣﻬﻣﺎ ﻧظ ار ﻟدﻗﺗﻪ‪ ،‬ﻓﺎﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺗﻌﺑر ﻋن اﻟﺑداﺋل اﻟﺗﻲ ﺗم اﺧﺗﯾﺎرﻫﺎ وﺗطﺑﯾﻘﻬﺎ‬
‫ﻣن ﺑﯾن أدوات اﻟﺗطﺑﯾق اﻟﻌﻣﻠﻲ اﻟﺗﻲ ﯾﺳﻣﺢ اﻟﺗﺷرﯾﻊ أو اﻟﺗﻧظﯾم ﺑﺎﺳﺗﺧداﻣﻬﺎ‪.‬‬
‫ﯾﻣﻛن اﻟﻘول أن اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻫﻲ ﻣﺟﻣوع أدوات اﻟﺗطﺑﯾق اﻟﻌﻣﻠﻲ‪ ،‬اﻟﺗﻲ ﺗم‬
‫اﺧﺗﯾﺎرﻫﺎ وﺗطﺑﯾﻘﻬﺎ ﻣن ﺑﯾن اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺗﺎﺣﺔ‪ ،‬وﺗﻌﺗﺑر أداة ﻟﻠرﺑط ﺑﯾن اﻹطﺎر اﻟﻣﻔﺎﻫﯾﻣﻲ‬
‫ﻟﻠﻣﺣﺎﺳﺑﺔ واﻟﻣﻣﺎرﺳﺔ اﻟﻌﻣﻠﯾﺔ‪ .‬وﯾﺷﻣل ﻣﺟﺎل ﺗطﺑﯾﻘﻬﺎ "اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ اﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻟﺣﺳﺎﺑﺎت‬
‫اﻟﺳﻧوﯾﺔ واﻟﺣﺳﺎﺑﺎت اﻟﻣﺟﻣﻌﺔ‪ ،‬اﻟﺗﻘﺎرﯾر اﻟﺳﻧوﯾﺔ‪ ،‬ﺗﻘﺎرﯾر اﻟﺗﺳﯾﯾر‪ ،‬اﻟﺗﻘﺎرﯾر اﻟﻣرﺣﻠﯾﺔ‪،‬‬
‫واﻹﻓﺻﺎﺣﺎت اﻻﺧﺗﯾﺎرﯾﺔ"‪ .9‬وﻫو ﻣﺎ ﯾﻌﺑر ﻋن اﻟﻌﻣل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ‪ ،‬اﻟذي ﯾﻧﺻب ﻋﻠﻰ إﻋداد‬
‫اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ )ﺗﺣدﯾد‪ ،‬اﻋﺗراف‪ ،‬ﻗﯾﺎس ﻣﺑدﺋﻲ‪ ،‬إدراج‪ ،‬ﻗﯾﺎس دوري(؛ وﻋرﺿﻬﺎ )ﺗﺣدﯾد اﻟﺑﻧود‬
‫اﻟﺗﻲ ﺗﻌرض وأﺳﻠوب ﺗﺑوﯾﺑﻬﺎ(‪ ،‬وﺗﺣدﯾد اﻟﻣﻼﺣظﺎت واﻟﺗﻔﺳﯾرات اﻟﻣرﻓﻘﺔ ﺑﻬﺎ )اﻹﻓﺻﺎح(‪.‬‬

‫ﺛﺎﻧﯾﺎ‪ :‬أﻫﻣﯾﺔ ﺗﻧظﯾم اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻓﻲ اﻟﺣد ﻣن ﺗﻌدد اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‬

‫ﻧظ ار ﻟﻠﻣﺷﺎﻛل اﻟﻧﺎﺗﺟﺔ ﻋن ﺗﻌدد اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﺑرزت أﻫﻣﯾﺔ ﺗﻧظﯾم اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣن طرف اﻟﺣﻛوﻣﺔ أو اﻟﻬﯾﺋﺎت اﻟﻣﻬﻧﯾﺔ‪ ،‬ﻣن ﺧﻼل ﺗوﺣﯾد اﻟﻣﻣﺎرﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‬
‫ﻋﻠﻰ اﻟﻣﺳﺗوى اﻟﻘوﻣﻲ‪ٕ ،‬واﻋداد اﻟﻧظﺎم اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ ﻟﻠدوﻟﺔ‪.‬‬
‫‪ .1.2‬أﺳﺑﺎب ﺗﻌدد اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‬
‫ﻏﺎﻟﺑﺎ ﻣﺎ ﯾﺟد اﻟﻣﺳﯾرون ﻋﻧد اﺧﺗﯾﺎر وﺗطﺑﯾق اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ أﻛﺛر ﻣن ﺑدﯾل‬
‫ﻣﺗﺎح ﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﻧﻔس اﻟﺑﻧد أو اﻟﺣدث اﻻﻗﺗﺻﺎدي‪ ،‬وذﻟك راﺟﻊ ﻟﺗﻌدد اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﺗﻲ‬
‫ﺗﺗﯾﺢ اﺳﺗﺧداﻣﻬﺎ ﻣﺧﺗﻠف اﻟﻬﯾﺋﺎت اﻟﻣﻛﻠﻔﺔ ﺑﺗوﺣﯾد اﻟﻣﻣﺎرﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﻓﻣﺛﻼ ﻏﺎﻟﺑﺎ ﻣﺎ ﯾﺗﯾﺢ‬
‫ﻣﺟﻠس ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ اﻟدوﻟﯾﺔ اﻟﻣﻔﺎﺿﻠﺔ ﺑﯾن ﺳﯾﺎﺳﺗﯾن ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺗﯾن ﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﻧﻔس اﻟﺑﻧد أو‬
‫اﻟﺣدث اﻻﻗﺗﺻﺎدي‪ .‬واﻧطﻼﻗﺎ ﻣﻣﺎ ﺳﺑق ﯾﻣﻛن اﻋﺗﺑﺎر ﺗﻌدد اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣن أﻫم‬
‫اﻟﻣﺷﺎﻛل اﻟﺗﻲ ﺗواﺟﻪ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﻋﻠﻰ اﻟﻣﺳﺗوﯾﯾن اﻟﻔﻛري واﻟﻌﻣﻠﻲ‪ ،‬وﯾرﺟﻊ ﻫذا اﻟﺗﻌدد إﻟﻰ‬
‫ﺟﻣﻠﺔ ﻣن اﻟﻌواﻣل‪ ،‬ﯾﻣﻛن ذﻛر أﻫﻣﻬﺎ ﻓﻲ اﻟﻧﻘﺎط اﻵﺗﯾﺔ‪:10‬‬
‫‪ -‬ﺗﻌدد اﻷطراف اﻟﻣﻬﺗﻣﺔ ﺑﺎﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬وﺗﺑﺎﯾن اﺣﺗﯾﺎﺟﺎﺗﻬم وﻣﺻﺎﻟﺣﻬم‪ ،‬ﻣﻣﺎ‬
‫ﯾﻔرض ﻋﻠﻰ اﻹدارة اﺗﺑﺎع طرق ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣﺧﺗﻠﻔﺔ‪.‬‬

‫اﻟﻌﺪد ول‬ ‫اﳌﺠﻠﺪ ول‬

‫د‪ /‬ﻛﻴﻤﻮش ﺑﻼل‬ ‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬

‫‪ -‬اﺳﺗﺧدام اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﻣﻌﯾﺎري ﻓﻲ اﻟﺗﻧظﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ‪ ،‬ﻣن ﺧﻼل اﻟﺑﺣث ﻋن أﻓﺿل اﻟطرق‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ واﺟﺑﺔ اﻟﺗطﺑﯾق‪ ،‬ﺣﯾث ﻛﺎن ﻻﺧﺗﻼف ﺗﺻور اﻟﻣﻬﻧﯾﯾن واﻷﻛﺎدﯾﻣﯾﯾن ﻟﻣﻌﯾﺎر‬
‫اﻷﻓﺿﻠﯾﺔ دور ﻓﻲ ﺗﻌدد اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺳﺎﻋدت اﻟﺗﺷرﯾﻌﺎت ﻋﻠﻰ ﺗرﺳﯾﺦ اﻟﺗﻌدد‪ ،‬ﻓﻣﺛﻼ ﯾﺳﻣﺢ ﻗﺎﻧون اﻟﺿراﺋب اﻷﻣرﯾﻛﻲ ﺗﻘﯾﯾم‬
‫اﻟﻣﺧزون وﻓق طرﯾﻘﺔ "اﻟوارد أﺧﯾ ار ﺻﺎدر أوﻻ"‪ ،‬ﻋﻧد إﻋداد اﻟﺗﻘﺎرﯾر اﻟﺿرﯾﺑﺔ‪ ،‬ﺑﯾﻧﻣﺎ‬
‫ﻏرض اﻟﻌﺎﻣﺔ‪.‬‬
‫ﺗطﺑق طرﯾﻘﺔ "اﻟوارد أوﻻ ﺻﺎدر أوﻻ" ﻋﻧد إﻋداد اﻟﺗﻘﺎرﯾر اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ ﻟﻸ ا‬
‫‪ -‬ﺗﻌﺗﺑر اﻟﺟﻣﻌﯾﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ أﺣد اﻷﺳﺑﺎب اﻟرﺋﯾﺳﯾﺔ وراء ﺗﻌدد اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﻣن‬
‫ﺧﻼل ﻣﺎ ﺗﺳﻣﺢ ﺑﻪ ﻣن اﺳﺗﺧدام ﻟﺳﯾﺎﺳﺎت ﺑدﯾﻠﺔ ﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﻧﻔس اﻟﺑﻧد أو اﻟﺣدث‪.‬‬
‫‪ -‬ﺳﺎﻋدت اﻟﻣﺑﺎدئ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣﺗﻌﺎرف ﻋﻠﯾﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺗﻛرﯾس اﻟﺗﻌددﯾﺔ ﻓﻲ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﺑﺻﻔﺔ‬
‫ﻋﺎﻣﺔ‪ ،‬ﺳواء ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗوى اﻟﻣﻌﺎﯾﯾر أو اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت‪ ،‬ﻓﺎﻟﺗطﺑﯾق اﻟﻌﻣﻠﻲ ﯾﺗﯾﺢ ﻗد ار ﻛﺑﯾ ار ﻣن‬
‫اﻟﺑداﺋل أﻣﺎم اﻹدارة ﻟﻠﻣﻔﺎﺿﻠﺔ ﺑﯾﻧﻬﺎ‪.‬‬
‫‪ -‬اﺧﺗﻼف طﺑﯾﻌﺔ اﻟﻣؤﺳﺳﺎت وﺗﻌدد أﻧﺷطﺗﻬﺎ واﺧﺗﻼف ظروﻓﻬﺎ ﯾﺗطﻠب ﻗدر ﻣن اﻟﻣروﻧﺔ‬
‫ﻓﻲ ﺗﺣدﯾد اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪.‬‬
‫‪ .2.2‬أﻫﻣﯾﺔ ﺗﻧظﯾم اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻋﻠﻰ اﻟﻣﺳﺗوى اﻟﻘوﻣﻲ‪.‬‬
‫رﻏم إﻣﻛﺎﻧﯾﺔ ﺗرك اﻟﺣرﯾﺔ ﻛﺎﻣﻠﺔ ﻟﻠﻣؤﺳﺳﺎت ﻓﯾﻣﺎ ﯾﺧص اﺧﺗﯾﺎر وﺗطﺑﯾق اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﻛﻣﺎ ﻛﺎن ذﻟك ﻗﺑل ﺛﻼﺛﯾﻧﯾﺎت اﻟﻘرن اﻟﻌﺷرﯾن ﻓﻲ اﻟوﻻﯾﺎت اﻟﻣﺗﺣدة اﻷﻣرﯾﻛﯾﺔ‪ ،‬إﻻ‬
‫أن ﺗﻧظﯾم اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ أﺻﺑﺢ اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﺳﺎﺋد‪ ،‬رﻏم وﺟود اﻟﻌدﯾد ﻣن اﻟﻣﻌﺎرﺿﯾن ﻟﻪ‪،‬‬
‫ﺑﺣﺟﺔ أن ذﻟك ﯾؤدي إﻟﻰ ﻏﯾﺎب اﻟﻣروﻧﺔ اﻟﻛﺎﻓﯾﺔ اﻟﺗﻲ ﺗﺳﻣﺢ ﻟﻠﻣؤﺳﺳﺎت ﺑﺗﺑﻧﻲ ﺑداﺋل‬
‫ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣﻼﺋﻣﺔ ﻟظروﻓﻬﺎ‪ ،‬ﻟﻛن ذﻟك ﻟم ﯾﻣﻧﻊ ﻣن وﺟود ﺗﯾﺎر ﯾؤﯾد ﻓﻛرة ﺗﻧظﯾم اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ وﯾرﻛز ﻋﻠﻰ أﻫﻣﯾﺗﻬﺎ‪ ،‬اﻟﺗﻲ ﯾﻣﻛن إﺑرازﻫﺎ ﻓﻲ اﻟﻧﻘﺎط اﻵﺗﯾﺔ‪:11‬‬
‫‪ .1.2.2‬اﻻرﺗﻘﺎء ﺑﻣﺧرﺟﺎت اﻟﻧظﺎم اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ‪ :‬ﻣن ﺧﻼل ﺗوﻓﯾر ﻣﻌﻠوﻣﺎت ﻣﻼﺋﻣﺔ‪،‬‬
‫ﻣوﺛوﻗﺔ‪ ،‬وﻗﺎﺑﻠﺔ ﻟﻠﻔﻬم‪ ،‬ﺗﻛون أﻛﺛر ﻣﻧﻔﻌﺔ ﻟﻠﻣﺳﺗﺧدﻣﯾن‪ ،‬ﻋﻠﻰ اﻋﺗﺑﺎر أن ﻋﻣﻠﯾﺔ اﻟﺗﻧظﯾم ﺗﺗم‬
‫ﻣن طرف ﻫﯾﺋﺎت ﻣﺧﺗﺻﺔ ﺗﺄﺧذ ﺑﻌﯾن اﻻﻋﺗﺑﺎر اﺣﺗﯾﺎﺟﺎت ﺟﻣﯾﻊ اﻷطراف اﻟﻣﺳﺗﺧدﻣﺔ ﻟﻠﻘواﺋم‬
‫اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ ﻗﺑل ﺣﺻر اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﺗﻲ ﯾﺟب ﺗطﺑﯾﻘﻬﺎ‪.‬‬
‫‪ .2.2.2‬ﺗﺣﻘﯾق اﻟﺗﺟﺎﻧس وﻗﺎﺑﻠﯾﺔ اﻟﻣﻘﺎرﻧﺔ ﺑﯾن اﻟﻣؤﺳﺳﺎت‪ :‬ﻋن طرﯾق ﺗﺿﯾﯾق ﻣﺟﺎل‬
‫اﻟﺧﻼف‪ ،‬ﻣن ﺧﻼل ﺗﻘﻠﯾل وﺗﺣدﯾد ﻋدد اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺗﺎﺣﺔ ﻟﻺدارة‪ ،‬ﻣﻊ ﺗرك ﻫﺎﻣش ﻣن اﻟﻣروﻧﺔ‬
‫ﯾﺗﯾﺢ ﻣراﻋﺎة ﻧﺷﺎط ﻛل ﻣؤﺳﺳﺔ وظروﻓﻬﺎ اﻟﺧﺎﺻﺔ‪.‬‬

‫‪108‬‬ ‫د ﺴﻤ ‪2018/‬‬ ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺳﻜﻴﻜﺪة‬

‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬ ‫ﻃﺎراﻟﻨﻈﺮي ﻟﻠﺪراﺳﺎت اﳌﺤﺎﺳ ﻴﺔ اﳌﺮﺗﻜﺰة‪...‬‬

‫‪ .3.2.2‬ﺗﻘﻠﯾل اﻟﺗﻌﺎرض ﺑﯾن ﻣﺻﺎﻟﺢ اﻹدارة وﻣﺻﺎﻟﺢ اﻷطراف اﻷﺧرى‪ :‬ﺣﯾث ﯾؤدي ذﻟك‬
‫إﻟﻰ ﺗﺣﻘﯾق ﺣﯾﺎد اﻹدارة وﺗﻘﻠﯾل اﻟﺗﺣﯾز‪ ،‬اﻟذي ﯾﻣﻛن أن ﯾﻧﺗﺞ ﻋﻧﻪ ﺗﺑﻧﻲ ﺑداﺋل ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺗﺧدم‬
‫ﻓﺋﺔ ﻋﻠﻰ ﺣﺳﺎب اﻟﻔﺋﺎت اﻷﺧرى‪ ،‬واﻟﺣد ﻣن اﻟﻣﻣﺎرﺳﺎت اﻟﺗﻲ ﺗﻘوم ﺑﻬﺎ اﻹدارة ﺧدﻣﺔ‬
‫ﻟﻣﺻﺎﻟﺣﻬﺎ اﻟذاﺗﯾﺔ‪ ،‬واﻟﺗﻲ ﯾﻛون اﻟﻬدف ﻣﻧﻬﺎ ﺗﺟﻣﯾل اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ وﺗﺿﻠﯾل اﻟﻣﺳﺗﺧدﻣﯾن‪.‬‬
‫‪ .4.2.2‬ﺗﺣﻘﯾق اﻷﻫداف اﻟﻘوﻣﯾﺔ‪ :‬ﻣن ﺧﻼل ﺗﺣﻘﯾق ﻋداﻟﺔ اﻟﻌرض واﻹﻓﺻﺎح‪ ،‬ﻣﻣﺎ ﯾﻧﺗﺞ‬
‫ﻋﻧﻪ ﺗﻣﺎﺛل اﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت‪ ،‬وﺗﺣﻘﯾق اﻟﺗﺧﺻﯾص اﻷﻣﺛل ﻟﻠﻣوارد اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ؛ ﻛﻣﺎ أن ذﻟك ﯾﺳﺎﻫم‬
‫ﻓﻲ ﺗﺳﻬﯾل ﻋﻣﻠﯾﺔ إﻋداد اﻟﺣﺳﺎﺑﺎت اﻟﻘوﻣﯾﺔ‪ ،‬وﻣن ﺛم ﺗﺳﻬﯾل ﻋﻣﻠﯾﺔ اﺗﺧﺎذ اﻟﻘ اررات اﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ‬
‫ﺑﺎﻟﺗﺧطﯾط ﻟﻠﺳﯾﺎﺳﺎت اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ واﻻﺟﺗﻣﺎﻋﯾﺔ‪.‬‬
‫‪ .3.2‬اﻹطﺎر اﻟﺗﻧظﯾﻣﻲ ﻟﻠﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‬
‫ﯾﺷﻣل اﻹطﺎر اﻟﺗﻧظﯾﻣﻲ ﻟﻠﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﻣﺧﺗﻠف اﻟﺟواﻧب اﻟﻣؤﺛرة ﻓﻲ ﺗﺣدﯾد‬
‫ﻣﻌﺎﻟﻣﻬﺎ‪ ،‬ﺳواء ﻋﻠﻰ اﻟﻣﺳﺗوى اﻟﻘوﻣﻲ أو اﻟﻣؤﺳﺳﺔ‪ .‬ﻓﻌﻠﻰ اﻟﻣﺳﺗوى اﻟﻘوﻣﻲ ﯾﺗم ﺗﺣدﯾد ﻣﻌﺎﻟم‬
‫اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻓﻲ ﺷﻛل ﻣﻌﺎﯾﯾر أو ﻗواﻋد ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣﻔروﺿﺔ ﺑﻣوﺟب اﻟﺗﺷرﯾﻊ أو‬
‫اﻟﺗﻧظﯾم‪ ،‬ﻟذا ﺗﺷﻛل ﻛل ﻣن ﻧظرﯾﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ ،‬اﻟﻌواﻣل اﻟﺑﯾﺋﯾﺔ واﻷﻋراف اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬اﻹطﺎر‬
‫اﻟﻌﺎم ﻹﻋداد اﻟﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻋﻠﻰ اﻟﻣﺳﺗوى اﻟﻘوﻣﻲ‪ ،‬ﻫذﻩ اﻷﺧﯾرة إﺿﺎﻓﺔ إﻟﻰ اﻟﺗﺷرﯾﻊ‬
‫اﻟﺟﺑﺎﺋﻲ‪ ،‬ﺗﺷﻛل اﻹطﺎر اﻟﻌﺎم ﻟﻠﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗوى اﻟﻣؤﺳﺳﺔ‪.‬‬

‫اﻟﺷﻛل )‪ :(1‬اﻹطﺎر اﻟﺗﻧظﯾﻣﻲ ﻟﻠﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪.‬‬

‫اﻟﻣﺻدر‪ :‬ﻋﺑﺎس ﻣﻬدي اﻟﺷﯾرازي )‪ ،(1991‬ﻧظرﯾﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ ،‬ط‪ ،1‬ذات اﻟﺳﻼﺳل‪ ،‬اﻟﻛوﯾت‪ ،‬ص‪.125 .‬‬

‫‪ .1.3.2‬اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻋﻠﻰ اﻟﻣﺳﺗوى اﻟﻘوﻣﻲ‪ :‬ﺗﺗوﻟﻰ اﻟﻬﯾﺋﺎت واﺿﻌﺔ اﻟﻣﻌﺎﯾﯾر‬

‫ﻋﻠﻰ اﻟﻣﺳﺗوى اﻟﻘوﻣﻲ‪ ،‬ﺗﺣدﯾد اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﺗﻲ ﯾﻣﻛن ﻟﻺدارة اﺳﺗﺧداﻣﻬﺎ ﺑﻐرض إﻋداد‬

‫اﻟﻌﺪد ول‬ ‫اﳌﺠﻠﺪ ول‬

‫د‪ /‬ﻛﻴﻤﻮش ﺑﻼل‬ ‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬

‫وﻋرض اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬وﻟﺿﻣﺎن ﻣﻼءﻣﺔ اﻟﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻟﻠﻣﻣﺎرﺳﺔ اﻟﻌﻣﻠﯾﺔ‪ ،‬ﯾﺟب ﻋدم‬
‫إﻏﻔﺎل ﺛﻼث ﺟواﻧب أﺳﺎﺳﯾﺔ وﻫﻲ‪:‬‬
‫‪ ‬اﻹطﺎر اﻟﻣﻔﺎﻫﯾﻣﻲ )ﻧظرﯾﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ(‪ :‬ﯾﻌﺗﺑر ﻣرﺷدا ﻟﻠﻣﻣﺎرﺳﺔ وﻣرﺟﻌﺎ ﻟﻠﺣﻛم ﻋﻠﯾﻬﺎ‪،‬‬
‫اﻧطﻼﻗﺎ ﻣن أﻫداف وﻣﻔﺎﻫﯾم اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬اﻟﺗﻲ ﺗﺳﻣﺢ ﺑﺎﺷﺗﻘﺎق اﻟﻔروض واﻟﻣﺑﺎدئ‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﻫذﻩ اﻷﺧﯾرة ﺗﻌﺗﺑر اﻟﺧطوة اﻟﻣﻧطﻘﯾﺔ ﻗﺑل إﻋداد اﻟﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬اﻟﺗﻲ‬
‫ﺗﺣدد أدوات اﻟﺗطﺑﯾق اﻟﻌﻣﻠﻲ وﺗوﺿﺢ ﻛﯾﻔﯾﺔ ﺗطﺑﯾق اﻟﻣﺑﺎدئ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪.‬‬
‫‪ ‬اﻟﻌواﻣل اﻟﺑﯾﺋﯾﺔ‪ :‬ﯾﺟب أن ﺗﻌﻛس اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺑﯾﺋﺔ اﻟﻣؤﺳﺳﺔ‪ ،12‬وﻓﻲ ﻫذا‬
‫‪13‬‬
‫ﺑﻌض اﻟﻌواﻣل اﻟﺗﻲ أدت إﻟﻰ وﺟود اﺧﺗﻼﻓﺎت‬ ‫اﻟﺻدد ﺣدد )‪(Nobes & Parker‬‬
‫ﻓﻲ اﻟﻣﻣﺎرﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺑﯾن اﻟدول‪ ،‬ﻓﺣﺗﻰ ﺗﻛون اﻟﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻋﻣﻠﯾﺔ وﻣﻼﺋﻣﺔ‬
‫ﻟﻠﺗطﺑﯾق‪ ،‬ﯾﺟب ﻣراﻋﺎة ﺑﯾﺋﺔ اﻟﻣؤﺳﺳﺎت‪ ،‬وﺗﻐﯾر اﻟظروف ﻋﺑر اﻟزﻣن‪.‬‬
‫‪ ‬اﻷﻋراف اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ :‬ﺗﺗﻣﺛل ﻓﻲ اﻟﻣﻣﺎرﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣﺗراﻛﻣﺔ ﻋﺑر اﻟزﻣن‪ ،‬واﻟﺗﻲ‬
‫ﻟﯾس ﻟﻬﺎ أي أﺳﺎس ﻓﻛري أو ﻣﺑرر ﺑﯾﺋﻲ‪ٕ ،‬واﻧﻣﺎ ﻫﻲ ﻣﺟرد ﻋرف أو اﺻطﻼح أو ﺗﻘﻠﯾد‬
‫ﻣﺣﺎﺳﺑﻲ‪ ،‬ﺣﯾث ﻻ ﯾﻣﻛن ﺣﺳم اﻟﺧﻼف ﺑﺷﺄﻧﻬﺎ ﺑﺎﻻﻋﺗﻣﺎد ﻋﻠﻰ اﻟﺑﺣث اﻟﻌﻠﻣﻲ‪ٕ ،‬واﻧﻣﺎ‬
‫ﺗﺳﺗﻣد أﻫﻣﯾﺗﻬﺎ واﺳﺗﻣ اررﯾﺗﻬﺎ ﻣن ﻣﻧﻔﻌﺗﻬﺎ ﻓﻲ اﻟﻣﻣﺎرﺳﺔ اﻟﻌﻣﻠﯾﺔ‪.‬‬
‫‪ .2.3.2‬اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗوى اﻟﻣؤﺳﺳﺔ‪ :‬ﺗﺳﺗﻧد اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻋﻠﻰ‬
‫ﻣﺳﺗوى اﻟﻣؤﺳﺳﺔ إﻟﻰ اﻟﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬اﻟﻣﻔروﺿﺔ ﺑﻣوﺟب اﻟﺗﺷرﯾﻊ أو اﻟﺗﻧظﯾم‪ ،‬وﺗﺗﻣﺛل‬
‫ﻓﻲ أدوات اﻟﺗطﺑﯾق اﻟﻌﻣﻠﻲ اﻟﻣﺳﺗﺧدﻣﺔ ﻓﻲ إﻋداد وﻋرض اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬وﺗﺷﻣل‪:‬‬
‫‪ ‬اﻟطرق )اﻷﺳﺎﻟﯾب( اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ :‬ﺗﻣﺛل اﻟﺑداﺋل اﻷﺳﺎﺳﯾﺔ اﻟواﺟب إﺗﺑﺎﻋﻬﺎ ﻋﻧد إﻋداد‬
‫وﻋرض اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬ﻓﻬﻲ ﻣﺟﻣوﻋﺔ ﻣن اﻟوﺳﺎﺋل اﻟﻣﺗﻌﺎرف ﻋﻠﯾﻬﺎ ﻓﻲ ﻣﺟﺎل‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ ،‬واﻟﺗﻲ ﺗﻛﻔل اﻟﻘﯾﺎم ﺑﻌﻣﻠﯾﺗﻲ اﻟﻘﯾﺎس واﻟﺗوﺻﯾل طﺑﻘﺎ ﻟﻸﻫداف واﻟﻣﺑﺎدئ‬
‫اﻟﻣﺣددة‪ .14‬وﻣن أﻣﺛﻠﺗﻬﺎ‪ :‬طرق ﺗﻘﯾﯾم اﻷﺻول واﻟﺧﺻوم‪ ،‬طرق ﺗﻘﯾﯾم اﻟﻣﺧزوﻧﺎت‪،‬‬
‫طرق اﻻﻫﺗﻼك‪ ،‬طرق ﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻷرﺑﺎح اﻟرأﺳﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ...‬إﻟﺦ‪.‬‬
‫‪ ‬اﻟﻘواﻋد اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ :‬ﺗﻬﺗم ﺑﻛﯾﻔﯾﺔ ﺗطﺑﯾق اﻟطرق اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﻓﻬﻲ اﻟوﺳﺎﺋل أو اﻟﻣﻧﻬﺟﯾﺔ‬
‫اﻟﺗﻲ ﯾﺗﺑﻌﻬﺎ اﻟﻣﺣﺎﺳب ﻣن أﺟل ﺗطﺑﯾق اﻟطرق اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﻓﻛل طرﯾﻘﺔ ﺗﺣﺗﺎج إﻟﻰ‬
‫ﻣﺟﻣوﻋﺔ ﻣن اﻟﺧطوات ﻟﺗطﺑﯾﻘﻬﺎ‪ ،‬ﻓﻣﺛﻼ ﻣن أﺟل وﺿﻊ ﻣﺑدأ اﻟﺗﺣﻔظ ﻗﯾد اﻟﺗﻧﻔﯾذ‪ ،‬ﯾﻣﻛن‬
‫اﺧﺗﯾﺎر ﻗﺎﻋدة ﺗﻛوﯾن ﻣﺧﺻﺻﺎت أو ﻗﺎﻋدة ﺣﺟز اﺣﺗﯾﺎطﺎت‪.‬‬

‫‪110‬‬ ‫د ﺴﻤ ‪2018/‬‬ ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺳﻜﻴﻜﺪة‬

‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬ ‫ﻃﺎراﻟﻨﻈﺮي ﻟﻠﺪراﺳﺎت اﳌﺤﺎﺳ ﻴﺔ اﳌﺮﺗﻜﺰة‪...‬‬

‫‪ ‬اﻹﺟراءات اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ :‬ﺗﻣﺛل اﻟﺧطوات اﻟﻣﺗﺑﻌﺔ أﺛﻧﺎء ﺗطﺑﯾق ﻗﺎﻋدة ﻣﻌﯾﻧﺔ ﻟﺗﺣﻘﯾق ﻫدف‬
‫اﻟطرﯾﻘﺔ ﻋﻠﻰ اﻟوﺟﻪ اﻟﻣطﻠوب‪ ،15‬ﻟذا ﯾﺟب أن ﺗﻛون ﻣﺗﻛﺎﻣﻠﺔ‪ ،‬ﻛﻣﺎ أﻧﻬﺎ ﺗﺷﯾر إﻟﻰ‬
‫ﺗﻔﺎﺻﯾل ﻋﻣل اﻟﻣﺣﺎﺳب‪ ،‬وﻋﺎدة ﻣﺎ ﺗﻧﺎﺳب ﺣﺎﻟﺔ ﻣﻌﯾﻧﺔ وظروﻓﺎ ﺧﺎﺻﺔ دون ﻏﯾرﻫﺎ‪.‬‬
‫ﺛﺎﻟﺛﺎ‪ :‬اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﻣﻌﯾﺎري ﻓﻲ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‬
‫ﯾﻌﺑر اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﻣﻌﯾﺎري ﻋن ذﻟك اﻟﺗﯾﺎر اﻟﻔﻛري اﻟذي ﯾﺗﺟﻪ ﻧﺣو اﻟﻣﺛﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬وﯾﻬدف إﻟﻰ‬
‫ﺗﺣدﯾد ﻣﺎ ﯾﺟب أن ﯾﻛون ﻋﻠﯾﻪ اﻟواﻗﻊ ﻣن ﺧﻼل اﺧﺗﯾﺎر أﻓﺻل ﻣﺎ ﻫو ﻣﺗﺎح‪ ،‬اﺳﺗﻧﺎدا إﻟﻰ‬
‫اﻟﻣﻧﻬﺞ اﻻﺳﺗﻧﺑﺎطﻲ اﻟذي ﯾﺗﺟﻪ ﻣن اﻟﻛل إﻟﻰ اﻟﺟزء‪ ،‬وﯾﻧطﻠق ﻣن ﺑدﯾﻬﯾﺎت ﻟﯾﺻل إﻟﻰ‬
‫ﻣﺟﻣوﻋﺔ ﻣن اﻟﻣﺑﺎدئ اﻟﻌﺎﻣﺔ اﻟﺗﻲ ﺗﺣﻛم اﻟواﻗﻊ؛ وﯾرﺟﻊ اﻟﻔﺿل ﻓﻲ رواج ﻫذا اﻻﺗﺟﺎﻩ ﻓﻲ‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ إﻟﻰ ﻣدرﺳﺔ )‪ (Rochester‬ﺑداﯾﺔ ﻣن ﺛﻼﺛﯾﻧﯾﺎت اﻟﻘرن اﻟﻌﺷرﯾن‪ ،‬ﻟﯾﺳﺗﺧدم ﺑﻌدﻫﺎ‬
‫ﻣن ﻗﺑل ﻋدة ﻫﯾﺋﺎت‪ ،‬دون اﻻﻫﺗﻣﺎم ﺑﺎﺧﺗﺑﺎر اﻻﻓﺗراﺿﺎت أو ﻣ ارﻋﺎة ﺻﻌوﺑﺎت اﻟﺗطﺑﯾق‪.‬‬
‫ﺣﺳب )‪ ،(Watts & Zimmerman‬ﻓﺈن اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﻣﻌﯾﺎري ﯾﻬﺗم ﺑﺎﻟﺑﺣث ﻋﻣﺎ ﻫو‬
‫أﻓﺿل ﻣن ﺑﯾن ﻣﺟﻣوﻋﺔ ﻣن اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺗﺎﺣﺔ‪ ،‬أﻣﺎ "اﻟﺷﺎﻓﻌﻲ" ﻓﯾرى أن اﻟﻔﻛر اﻟﻣﻌﯾﺎري ﯾرﻛز‬
‫ﻋﻠﻰ ﻣﻼﺣظﺔ اﻟظﺎﻫرة واﻟﺗﻌرف ﻋﻠﻰ اﻟﺑدﯾﻬﯾﺎت اﻟﺳﺎﺋدة ﻓﻲ ﻣﺟﺎﻟﻬﺎ‪ ،‬ﺛم اﺧﺗﯾﺎر اﻟﻔروض‬
‫اﻟﻼزﻣﺔ ﻟﺗﻔﺳﯾر وﺗﺣدﯾد ﻧطﺎﻗﻬﺎ‪ .‬ﻓﺎﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﻣﻌﯾﺎري ﻓﻲ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﯾﻬﺗم ﺑﺎﻟﺗﻌرف ﻋﻠﻰ اﻟﺑداﺋل‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣوﺟودة ﻓﻲ اﻟواﻗﻊ‪ ،‬واﺳﺗﺧدام اﻻﺳﺗﻧﺑﺎط ﻟﺗﻛوﯾن إطﺎر ﻧظري ﯾﺳﻣﺢ ﺑﺎﺧﺗﯾﺎر‬
‫أﻓﺿﻠﻬﺎ‪ ،‬ﺑﻐض اﻟﻧظر ﻋن إﻣﻛﺎﻧﯾﺔ ﺗطﺑﯾﻘﻬﺎ‪ ،‬ودون اﻻﻫﺗﻣﺎم ﺑﺗﻔﺳﯾر ﺳﺑب وﺟودﻫﺎ وﺳﺑب‬
‫اﺳﺗﺧداﻣﻬﺎ‪ ،‬أو ﺗﺣدﯾد آﺛﺎرﻫﺎ واﻟﺗﻧﺑؤ ﺑﻬﺎ‪ ،‬ﻟذا ﻓﻬو ﻻ ﯾﺳﻣﺢ ﺑﺗطوﯾر ﺑداﺋل ﺟدﯾدة‪.‬‬
‫ﯾﻧطﻠق اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﻣﻌﯾﺎري ﻣن ﺗﺣدﯾد اﻻﺣﺗﯾﺎﺟﺎت اﻟﻣﻔﺗرﺿﺔ ﻟﻠﻣﺳﺗﺧدﻣﯾن‪ ،‬وﺗﺣدﯾد‬
‫أﻫداف اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ ،‬ﻣﻣﺎ ﯾﺳﻣﺢ ﺑوﺿﻊ إطﺎر ﻧظري ﯾﺷﻣل ﻣﺟﻣوﻋﺔ ﻣن اﻟﻣﻔﺎﻫﯾم واﻻﻓﺗراﺿﺎت‬
‫ﺣول اﻟواﻗﻊ‪ ،‬ﻣن أﺟل اﺳﺗﻧﺑﺎط ﻣﺟﻣوﻋﺔ ﻣن اﻟﻣﺑﺎدئ اﻟﺗﻲ ﺗﺣﻛم اﻟﻣﻣﺎرﺳﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬واﻟﺗﻲ‬
‫ﯾﻔﺗرض أﻧﻬﺎ ﻗﺎﺑﻠﺔ ﻟﻠﺗطﺑﯾق ﺑﺷﻛل ﻣطﻠق إذا ﺗوﻓرت اﻷﻫداف واﻻﻓﺗراﺿﺎت اﻟﻣﺣددة ﻣﺳﺑﻘﺎ‪،‬‬
‫وﺗﻌﺗﺑر ﻫذﻩ اﻟﻣﺑﺎدئ أﺳﺎﺳﺎ ﻻﺧﺗﯾﺎر أﻓﺿل اﻟﺑداﺋل‪ ،‬اﻟﺗﻲ ﯾﺟب اﻷﺧذ ﺑﻬﺎ ﻋﻧد إﻋداد وﻋرض‬
‫اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬دون اﻻﻫﺗﻣﺎم ﺑﺎﻟﺻﻌوﺑﺎت اﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻟﺗطﺑﯾق اﻟﻌﻣﻠﻲ‪.‬‬
‫ﺗﻔﺗرض اﻟدراﺳﺎت اﻟﻣﻌﯾﺎرﯾﺔ وﺟود ﻫدف ﯾراد ﺗﻌظﯾﻣﻪ‪ ،‬وﯾؤﻛد ذﻟك )‪ (Yu‬ﺑﻘوﻟﻪ أن‬
‫ﻣﻧﺎﻗﺷﺔ اﻟﻣﻧﻬﺟﯾﺔ اﻟﻣﻌﯾﺎرﯾﺔ ﻻ ﺗﻛون ﻣﻛﺗﻣﻠﺔ إذا أﻫﻣﻠﻧﺎ ﺗﺣدﯾد اﻟﻬدف ﻛﻧﻘطﺔ ﺑداﯾﺔ‪ ،‬ﻟذا ﻻ ﺑد‬
‫ﻣن وﺿﻊ اﻷﻫداف اﻟﻣﻔﺗرﺿﺔ ﻋن طﺑﯾﻌﺔ اﻟواﻗﻊ اﻟذي ﺳﺗطﺑق ﻓﯾﻪ اﻟﻧظرﯾﺔ‪ ،‬ﺛم اﺳﺗﻧﺑﺎط‬
‫ﻣﺟﻣوﻋﺔ ﻣن اﻟﻘواﻋد واﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣﺛﺎﻟﯾﺔ واﺟﺑﺔ اﻟﺗطﺑﯾق‪ ،‬ﻟﺗﺣﻘﯾق اﻟﻬدف اﻟﻣﻧﺷود‬
‫اﻟﻌﺪد ول‬ ‫اﳌﺠﻠﺪ ول‬
‫د‪ /‬ﻛﻴﻤﻮش ﺑﻼل‬ ‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬

‫ﻣﻧطﻘﯾﺎ‪ .‬ﻛﻣﺎ ﯾﻔﺗرض اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﻣﻌﯾﺎري أن اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ ﻫﻲ اﻟﻣﺻدر اﻟوﺣﯾد ﻟﻠﻣﻌﻠوﻣﺎت‪،‬‬
‫ﻣﻣﺎ ﯾﻌﻧﻲ ﻣﻧﻔﻌﺗﻬﺎ ﻟﻠﻣﺳﺗﺧدﻣﯾن‪ ،‬ﻟذا ﺗﻌﺗﺑر "اﻟﻣﻧﻔﻌﺔ" ﻣﻘﯾﺎﺳﺎ ﻟﺻﻼﺣﯾﺔ اﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪،‬‬
‫دون ﺗﺣدﯾد ﻣؤﺷرات ﺗﺳﻣﺢ ﺑﺎﻟﺣﻛم ﻋﻠﻰ ﻫذﻩ اﻟﻣﻧﻔﻌﺔ اﻟﻣﻔﺗرﺿﺔ وﻗﯾﺎﺳﻬﺎ‪.‬‬
‫ﯾداﻓﻊ رواد اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﻣﻌﯾﺎري ﻋﻠﻰ ﻓﻛرة ﻣﻔﺎدﻫﺎ أن اﻟوظﯾﻔﺔ اﻷﺳﺎﺳﯾﺔ ﻟﻠﻧظرﯾﺔ‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﻫﻲ ﺗوﻓﯾر إطﺎر ﻟﻠﻣﻣﺎرﺳﺔ ﺑﺎﻻﻋﺗﻣﺎد ﻋﻠﻰ ﻋدد ﻣن اﻻﻓﺗراﺿﺎت اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ‬
‫اﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻟﻣؤﺳﺳﺔ؛ ﻓﺣﺳب )‪ ،(Chambers‬ﻓﺈن اﻟﻧظرﯾﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺗرﺗﻛز ﻋﻠﻰ ﻋدد ﻣن‬
‫اﻟﺑدﯾﻬﯾﺎت اﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻟﻣؤﺳﺳﺔ وﻣﺣﯾطﻬﺎ‪ ،‬وﺗﺗﺄﺳس ﻣن ﺧﻼل اﺳﺗﻧﺑﺎط ﻣﺟﻣوﻋﺔ ﻣن‬
‫اﻻﻓﺗارﺿﺎت اﻟﻣﻼﺋﻣﺔ ﻟﺗﻣﺛﯾل اﻟواﻗﻊ اﻧطﻼﻗﺎ ﻣن ﺗﻠك اﻟﺑدﯾﻬﯾﺎت‪ .16‬وﻗد ﺗم اﻻﺳﺗﻧﺎد إﻟﻰ ﻫذا‬
‫اﻟﻣدﺧل ﻣن طرف اﻟﻌدﯾد اﻟﻬﯾﺋﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬وﺧﺎﺻﺔ ﻣﺟﻠس ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‬
‫ﻟﺗطوﯾر إطﺎر ﻣﻔﺎﻫﯾﻣﻲ ﻓﻲ ﻧﻬﺎﯾﺔ اﻟﺳﺑﻌﯾﻧﯾﺎت وﺑداﯾﺔ اﻟﺛﻣﺎﻧﯾﻧﯾﺎت ﻣن اﻟﻘرن اﻟﻌﺷرﯾن‪ ،‬وﺗﺑﻌﻬﺎ‬
‫ﻓﻲ ذﻟك ﻫﯾﺋﺔ ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ اﻟدوﻟﯾﺔ‪ ،‬وﻓﯾﻣﺎ ﺑﻌد ﻣﺟﻠس ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ اﻟدوﻟﯾﺔ‪.‬‬
‫ﯾﻌﺗﻣد اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﻣﻌﯾﺎري ﻋﻠﻰ ﻋدة ﻣداﺧل‪ ،‬أﻫﻣﻬﺎ ﻣدﺧل اﺗﺧﺎذ اﻟﻘ اررات‪ ،‬اﻟذي‬
‫ﯾﻔﺗرض أن اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ ﻫﻲ اﻟﻣﺻدر اﻟوﺣﯾد ﻟﻠﻣﻌﻠوﻣﺎت‪ ،‬وﯾﻔﺗرض ﻣﻧﻔﻌﺗﻬﺎ ﻟﻠﻣﺳﺗﺧدﻣﯾن‪،‬‬
‫وﺑﺎﻟﺗﺎﻟﻲ ﯾﻧطﻠق ﻣن ﺗﺣدﯾد اﺣﺗﯾﺎﺟﺎﺗﻬم اﻟﻣﻔﺗرﺿﺔ‪ ،‬واﻟﻣﺷﻛل ﻫﻧﺎ ﯾﺗﻣﺛل ﻓﻲ ﺗﻌددﻫم واﺧﺗﻼف‬
‫اﺣﺗﯾﺎﺟﺎﺗﻬم‪ ،‬ﻛﻣﺎ أﺛﺑﺗت اﻟﻌدﯾد ﻣن اﻟدراﺳﺎت وﺟود ﻣﺻﺎدر ﺑدﯾﻠﺔ ﻟﻠﻣﻌﻠوﻣﺎت‪ٕ .‬واﻟﻰ ﺟﺎﻧب‬
‫ذﻟك‪ ،‬اﺳﺗﺧدﻣت اﻟدراﺳﺎت اﻟﻣﻌﯾﺎرﯾﺔ ﻣداﺧل ﻗﯾﻣﯾﺔ‪ ،‬ﻛﺎﻟﻣدﺧل اﻷﺧﻼﻗﻲ اﻟذي ﯾﺳﺗﻧد إﻟﻰ اﻟﻘﯾم‬
‫اﻷﺧﻼﻗﯾﺔ‪ ،‬اﻟﺗﻲ ﯾﺻﻌب إﺛﺑﺎت ﻋدم ﺻﺣﺗﻬﺎ ﻛﺎﻟﻌداﻟﺔ واﻟﻣﺳﺎواة؛ واﻟﻣدﺧل اﻻﺟﺗﻣﺎﻋﻲ اﻟذي‬
‫ﯾﻌﺗﺑر اﻣﺗدادا ﻟﻠﻣدﺧل اﻷﺧﻼﻗﻲ‪ ،‬ﻓﺎﻟﻘﯾﻣﺔ اﻷﺧﻼﻗﯾﺔ ﺗﺗﻣﺛل ﻓﻲ اﻟرﻓﺎﻫﯾﺔ اﻻﺟﺗﻣﺎﻋﯾﺔ‪ ،‬إﺿﺎﻓﺔ‬
‫إﻟﻰ اﻟﻣدﺧل اﻻﻗﺗﺻﺎدي‪ ،‬اﻟذي ﯾﻧظر ﻟﻠﻣؤﺳﺳﺔ ﺑﺎﻋﺗﺑﺎرﻫﺎ ﺟزء ﻣن اﻻﻗﺗﺻﺎد اﻟﻛﻠﻲ وﻟﯾس‬
‫ﻛوﺣدة ﻗﺎﺋﻣﺔ ﺑذاﺗﻬﺎ‪ ،‬ﻓﺎﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ ﺗﻌﺗﺑر ﻣرﺣﻠﺔ ﻓﻲ ﺳﺑﯾل إﻋداد اﻟﺣﺳﺎﺑﺎت اﻟﻘوﻣﯾﺔ‪.‬‬
‫ﯾﻌﺗﺑر )‪ (Patôn‬ﺻﺎﺣب أول ﻣﺣﺎوﻟﺔ ﻟﺑﻧﺎء ﻧظرﯾﺔ ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ وﻓق اﻟﻣدﺧل اﻟﻣﻌﯾﺎري‬
‫ﻋﺎم ‪ ،1916‬أﯾن اﻋﺗﻣد ﻋﻠﻰ اﻟﻣﻧﻬﺞ اﻻﺳﺗﻧﺑﺎطﻲ ﻟوﺿﻊ ﺳت ﻣﺻﺎدرات ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ؛ وﻓﻲ‬
‫‪ 1940‬ﻧﺷرت اﻟﺟﻣﻌﯾﺔ اﻷﻣرﯾﻛﯾﺔ ﻟﻠﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﻣﺣﺎوﻟﺔ ﺑﻌﻧوان "ﻣدﺧل إﻟﻰ ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﻓﻲ‬
‫ﺷرﻛﺎت اﻟﻣﺳﺎﻫﻣﺔ" ﻟـ )‪ ،(Patôn & littleton‬ﺗﺿﻣﻧت ﺳت ﻣﺻﺎدرات ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ .‬أﻣﺎ ﻋﺎم‬
‫‪ 1961‬ﻓﻘد ﻛﻠف اﻟﻣﻌﻬد اﻷﻣرﯾﻛﻲ ﻟﻠﻣﺣﺎﺳﺑﯾن اﻟﻘﺎﻧوﻧﯾﯾن )‪ (Moonitz‬ﺑوﺿﻊ ﻣﺻﺎدرات‬
‫وﻣﺑﺎدئ ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬وﺑﻌﻛس ﺳﺎﺑﻘﯾﻪ ﻓﻘد اﻧطﻠق ﻣن أﺳﻌﺎر اﻟﺳوق‪ ،‬ووﺿﻊ ﻣﺻﺎدرات ﺗﻧﺳب‬
‫إﻟﻰ اﻟﻣﺣﯾط اﻻﻗﺗﺻﺎدي واﻟﺳﯾﺎﺳﻲ‪ ،‬وﻣﺻﺎدرات ﺗﻧﺑﻊ ﻣن ﻣﺟﺎل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ؛ واﻧطﻼﻗﺎ ﻣن ﻫذا‬

‫‪112‬‬ ‫د ﺴﻤ ‪2018/‬‬ ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺳﻜﻴﻜﺪة‬

‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬ ‫ﻃﺎراﻟﻨﻈﺮي ﻟﻠﺪراﺳﺎت اﳌﺤﺎﺳ ﻴﺔ اﳌﺮﺗﻜﺰة‪...‬‬

‫اﻟﻌﻣل ﻗﺎم )‪ (Sprouse & Moonitz‬ﺑﺳﻠﺳﻠﺔ ﻣن اﻟدراﺳﺎت ﺑﻌﻧوان "ﻣﺟﻣوﻋﺔ ﻻ ﻧﻬﺎﺋﯾﺔ ﻣن‬
‫ﻣﺑﺎدئ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﻓﻲ ﻣﺷروﻋﺎت اﻷﻋﻣﺎل"‪ ،‬ﺳﻣﺣت ﺑوﺿﻊ ﻣﺑﺎدئ ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻋﻠﻰ أﺳﺎس‬
‫ﻣﻌﯾﺎري اﻧطﻼﻗﺎ ﻣن اﻟﻘﯾم اﻟﺟﺎرﯾﺔ‪ ،‬واﺳﺗﻧﺎدا إﻟﻰ ﻣﺳﺗﺧدم ﻣﻌﯾﺎري‪.17‬‬
‫رﻏم أﻫﻣﯾﺔ اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﻣﻌﯾﺎري وﻣﺳﺎﻫﻣﺎﺗﻪ ﻓﻲ ﻣﺟﺎل اﻟﺗﻧظﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ‪ ،‬ﺑدﻟﯾل‬
‫ﺳﯾطرﺗﻪ ﻋﻠﻰ اﻟﺑﺣث اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ ﻟﻌدة ﻋﻘود‪ ،‬أﯾن ﺗﻣﻛن ﻣن ﺗﻘدﯾم اﻟﻌدﯾد ﻣن اﻹﺿﺎﻓﺎت‪ ،‬إﻻ‬
‫أﻧﻪ ﻟﻘﻲ ﻋدة اﻧﺗﻘﺎدات ﺑﺳﺑب ﻓﺷﻠﻪ ﻓﻲ ﺗطوﯾر ﻧظرﯾﺔ ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣﻘﺑوﻟﺔ وﻣﺗﻔق ﻋﻠﯾﻬﺎ‪ ،‬ﺣﯾث‬
‫وﺻف ﺑﺄﻧﻪ ﻏﯾر ﻋﻠﻣﻲ ﻟﻌدم اﻋﺗﻣﺎدﻩ ﻋﻠﻰ ﻣﻧﻬﺟﯾﺔ اﻟﺑﺣث اﻟﻣﺗﻌﺎرف ﻋﻠﯾﻬﺎ‪ ،‬ﻛﻣﺎ أن‬
‫اﻋﺗﻣﺎدﻩ ﻋﻠﻰ اﻷﺣﻛﺎم اﻟﻘﯾﻣﯾﺔ‪ ،‬ﺟﻌل ﻣن اﻟﻧﺗﺎﺋﺞ اﻟﻣﺗوﺻل إﻟﯾﻬﺎ ﻏﯾر ﻗﺎﺑﻠﺔ ﻟﻼﺧﺗﺑﺎر‪ ،‬ﻣﻣﺎ‬
‫ﻓﺗﺢ اﻟﻣﺟﺎل ﻟﻠﺗﺷﻛﯾك ﻓﯾﻬﺎ‪ ،‬ﻛﻣﺎ ﺗم اﻧﺗﻘﺎدﻩ ﻓﻲ ﻋدة ﺟواﻧب أﺧرى‪ ،‬أﻫﻣﻬﺎ‪:‬‬
‫‪ -‬اﻻﻋﺗﻣﺎد ﻋﻠﻰ اﻟوﺻف دون اﻟﺗﻔﺳﯾر‪ ،‬ﻣن ﺧﻼل ﻣﺣﺎوﻟﺔ إﯾﺟﺎد إطﺎر ﻧظري ﯾﺳﻣﺢ‬
‫ﺑﺗﺑرﯾر اﻟﺑداﺋل ﻻﺧﺗﯾﺎر أﻓﺿﻠﻬﺎ‪ ،‬دون اﻻﻫﺗﻣﺎم ﺑﺗﺣدﯾد دواﻓﻊ اﻻﺧﺗﯾﺎر وآﺛﺎرﻩ اﻟﻣﺗوﻗﻌﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬اﻻﻋﺗﻣﺎد ﻋﻠﻰ اﻻﺳﺗﻧﺑﺎط ٕواﻫﻣﺎل اﺳﺗﻘراء اﻟواﻗﻊ واﻟوﻗوف ﻋﻠﻰ ﻣﺗطﻠﺑﺎت اﻟﺗطﺑﯾق‪ ،‬ﻣﻣﺎ‬
‫ﺟﻌل اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣﺣﺻل ﻋﻠﯾﻬﺎ ﺻﻌﺑﺔ أو ﻏﯾر ﻣﻣﻛﻧﺔ اﻟﺗطﺑﯾق‪.‬‬
‫‪ -‬اﻻﻫﺗﻣﺎم ﺑﺎﻻﺗﺳﺎق اﻟداﺧﻠﻲ ﺑﯾن ﻣﻛوﻧﺎت اﻹطﺎر اﻟﻧظري ﻋﻠﻰ ﺣﺳﺎب اﻻﺗﺳﺎق‬
‫اﻟﺧﺎرﺟﻲ‪ ،‬ﻓﻌدم ﻣراﻋﺎة اﻟواﻗﻊ ٕواﻫﻣﺎل اﻟﻣﺟﺎل اﻟزﻣﺎﻧﻲ‪ ،‬ﺳوف ﯾؤدي إﻟﻰ ﺳﯾﺎﺳﺎت‬
‫ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺻﻌﺑﺔ اﻟﺗطﺑﯾق أو ﯾﺗم رﻓﺿﻬﺎ ﻣن ﻗﺑل اﻟﻣﻣﺎرﺳﯾن‪.‬‬
‫‪ -‬اﻻﻋﺗﻣﺎد ﻋﻠﻰ ﺗﺣدﯾد اﻻﺣﺗﯾﺎﺟﺎت اﻟﻣﻔﺗرﺿﺔ ﻟﻠﻣﺳﺗﺧدﻣﯾن ﻛﻬدف ﯾﺗم اﻻﻧطﻼق ﻣﻧﻪ‪،‬‬
‫وﻫﻧﺎ ﯾﺻﻌب ﻣراﻋﺎة اﺣﺗﯾﺎﺟﺎت ﺟﻣﯾﻊ اﻟﻣﺳﺗﺧدﻣﯾن‪ ،‬ﻟﺗﻌددﻫم واﺧﺗﻼف اﺣﺗﯾﺎﺟﺎﺗﻬم‪.‬‬
‫‪ -‬اﻻﻋﺗﻣﺎد ﻋﻠﻰ "اﻟﻣﻧﻔﻌﺔ" ﻛﻣﻘﯾﺎس ﻣﺟرد ﻟﺻﻼﺣﯾﺔ اﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻓﻲ ﺗﻠﺑﯾﺔ‬
‫اﺣﺗﯾﺎﺟﺎت اﻟﻣﺳﺗﺧدﻣﯾن‪ ،‬دون ﻣﺣﺎوﻟﺔ إﯾﺟﺎد ﻣﻘﯾﺎس ﻟﻬﺎ‪.‬‬

‫راﺑﻌﺎ‪ :‬طﺑﯾﻌﺔ اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ ﻓﻲ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‬

‫إﻟﻰ ﻏﺎﯾﺔ ﺳﺗﯾﻧﯾﺎت اﻟﻘرن اﻟﻌﺷرﯾن‪ ،‬ﻛﺎﻧت اﻟدراﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﺗﻲ ﺗﻔﺗرض ﻣﻧﻔﻌﺔ‬
‫اﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻻﺗﺧﺎذ اﻟﻘ اررات ذات طﺎﺑﻊ ﻣﻌﯾﺎري‪ ،‬ﺗﻬدف إﻟﻰ إﯾﺟﺎد أطر ﻧظرﯾﺔ‬
‫ﻷﻓﺻل اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ .‬ﻏﯾر أن ﻫذا اﻻﺗﺟﺎﻩ ﻟﻘﻲ ﻋدة اﻧﺗﻘﺎدات‪ ،‬ووﺻف ﺑﺄﻧﻪ ﻏﯾر‬
‫ﻋﻠﻣﻲ ﻷﻧﻪ ﯾﻌﺗﻣد ﻋﻠﻰ أﺣﻛﺎم ﻗﯾﻣﯾﺔ‪ ،‬وﯾﻧطﻠق ﻣن اﻓﺗراﺿﺎت ﻧظرﯾﺔ‪ .‬ﻓﻬذا اﻟﺗﯾﺎر اﻟذي ﯾﺑﺣث‬
‫ﻋﻣﺎ ﯾﺟب أن ﯾﻛون ﻋﻠﯾﻪ اﻟﺗطﺑﯾق‪ ،‬ﻟم ﯾﺳﻣﺢ ﺑﺗطوﯾر اﻟﻣﻣﺎرﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ وﺣل ﻣﺷﻛﻠﺔ‬

‫اﻟﻌﺪد ول‬ ‫اﳌﺠﻠﺪ ول‬

‫د‪ /‬ﻛﻴﻤﻮش ﺑﻼل‬ ‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬

‫اﻻﺧﺗﯾﺎر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ‪ ،‬وﺗﻔﺳﯾر أﺛر اﻟﻣﻣﺎرﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻓﻲ ﻣﺧﺗﻠف اﻷطراف‪ .‬ﻛل ذﻟك أدى‬
‫إﻟﻰ ظﻬور اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ )اﻟوﺿﻌﻲ(‪ ،‬اﻟذي ﯾﻧظر ﻟﻠﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﻛﻣﺎ ﻫﻲ ﻛﺎﺋﻧﺔ‪ ،‬وﯾﺣﺎول‬
‫ﺗﻔﺳﯾر اﻷﺳﺑﺎب اﻟﺗﻲ أدت إﻟﻰ ذﻟك اﻟوﺿﻊ‪ ،‬وﺗﺣدﯾد اﻵﺛﺎر اﻟﺗﻲ ﯾﻣﻛن أن ﺗﻧﺗﺞ ﻋﻧﻪ‪ ،‬ﻣن‬
‫أﺟل اﻟﺗﻧﺑؤ ﺑﺎﻷوﺿﺎع اﻟﻣﺳﺗﻘﺑﻠﯾﺔ‪ ،‬ﺑﻣﺎ ﯾﺗﯾﺢ ﺗﻌدﯾل اﻟﻣﻣﺎرﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ وﺗطوﯾرﻫﺎ‪.‬‬
‫ﻟﻘد ﻛﺎن اﻻﻫﺗﻣﺎم ﻣﻧﺻﺑﺎ ﻓﻲ ظل اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﻣﻌﯾﺎري ﻋﻠﻰ ﻣﺷﺎﻛل اﻻﻋﺗراف واﻟﻘﯾﺎس‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ‪ ،‬ﻣن ﺧﻼل طرح أﺳﺋﻠﺔ ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻗﯾﺎﺳﯾﺔ ﺣول "ﻣﺎ ﯾﺟب أن ﯾﻛون"‪ ،‬وﻣﺛﺎل ذﻟك‬
‫"ﻣن أﺟل اﻻﻋﺗراف ﺑﺎﻟﺗﻐﯾر ﻓﻲ اﻷﺳﻌﺎر اﻟﺳوﻗﯾﺔ ﻋﻧدﻣﺎ ﻻ ﺗﻛون اﻟﻣؤﺳﺳﺔ طرﻓﺎ ﻓﻲ‬
‫اﻟﻣﻌﺎﻣﻼت‪ ،‬ﻣﺎ ﻫو اﻷﺳﺎس اﻟذي ﯾﺟب اﺳﺗﺧداﻣﻪ ﻹﻋداد اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ ؟"؛ أﻣﺎ إذا ﻛﻧﺎ‬
‫ﺑﺻدد اﻟﻧظرﯾﺔ اﻹﯾﺟﺎﺑﯾﺔ‪ ،‬ﻓﺎﻟﺗﺳﺎؤل ﯾﻛون ﺣول "ﻣﺎ ﻫو ﻛﺎﺋن"‪ ،‬ﻟذا ﻓﺈن اﻟﺳؤال اﻟﺳﺎﺑق ﯾطرح‬
‫ﻛﺎﻵﺗﻲ‪ :‬ﻣﺎ ﻫﻲ اﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣﻔﯾدة ﻟﻠﺳوق اﻟﻣﺎﻟﻲ‪ ،‬وﻣﺎ ﻫو أﺳﺎس اﻟﻘﯾﺎس‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ اﻟﻣﺳﺗﺧدم ﺣﺎﻟﯾﺎ وﻟﻣﺎذا ؟‪ ،18‬وﻫذﻩ اﻟﺗﺳﺎؤﻻت اﻷﺧﯾرة ﺗﺗطﻠب اﺳﺗﻘراء اﻟواﻗﻊ ﻣن‬
‫أﺟل اﻹﺟﺎﺑﺔ ﻋﻠﯾﻬﺎ‪ ،‬ﻓﻼ ﯾﻣﻛن اﻻﻛﺗﻔﺎء ﺑﺎﻻﺳﺗﻧﺑﺎط واﻻﺳﺗﻧﺗﺎج اﻟﻧظري ﻓﻘط‪.‬‬
‫رﻏم أن اﻟﺗﯾﺎر اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ ﯾﻌود إﻟﻰ ﻣطﻠﻊ اﻟﻘرن ‪ ،19‬إﻻ أن رواﺟﻪ ﻓﻲ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‬
‫ﯾرﺟﻊ إﻟﻰ اﻟﺣرﻛﺔ اﻟﺗﻲ ﻋرﻓﺗﻬﺎ اﻟﻌﻠوم اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ ﺧﻼل اﻟﺧﻣﺳﯾﻧﯾﺎت ﻣن اﻟﻘرن اﻟﻌﺷرﯾن‪،‬‬
‫ﺑﻔﺿل أﻋﻣﺎل )‪ (Friedman‬ﻋﺎم ‪ ،1953‬اﻟذي اﻧطﻠق ﻣن أﺛر اﻟﻘ اررات اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ ﻓﻲ‬
‫ﺳﻠوك اﻷﻋوان اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﯾن‪ .‬إﺿﺎﻓﺔ إﻟﻰ أﻋﻣﺎل ﻣدرﺳﺔ )‪ ،(Chicago‬وﺑﻌد ذﻟك‬
‫)‪ ،(Keynes‬اﻟذي وﺿﻊ ﺣدا ﻓﺎﺻﻼ ﺑﯾن اﻟﻣدﺧل اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ‪ ،‬اﻟذي ﯾرﺗﻛز ﻋﻠﻰ اﻻﺳﺗﻔﺳﺎر‬
‫ﻋن "ﻣﺎ ﻫو ﻛﺎﺋن"‪ ،‬ﻓﻬو ﯾﺗﻌﻠق ﺑﺎﻟواﻗﻊ؛ واﻟﻣﻧﻬﺞ اﻟﻣﻌﯾﺎري اﻟذي ﯾرﺗﻛز ﻋﻠﻰ "ﻣﺎ ﯾﺟب أن‬
‫ﯾﻛون"‪ ،‬وﻓﻘﺎ ﻟﻧظﺎم ﻣن اﻟﻘﯾم‪ ،‬ﻓﻬو ﯾﺗﻌﻠق ﺑﺎﻟﻣﺛﺎﻟﯾﺔ‪19‬؛ وﯾﺗرﺟم اﻟﺗوﺟﻪ ﻧﺣو اﻟﺗﯾﺎر اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ‪،‬‬
‫اﻹرادة ﻓﻲ إﻋطﺎء ﺑﻌد ﻋﻠﻣﻲ ﻟﻠﺑﺣث اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ ﻣن ﺧﻼل اﻻﻧطﻼق ﻣن ﻣﻼﺣظﺔ اﻟظواﻫر‪،‬‬
‫ﺛم وﺿﻊ اﻻﻓﺗراﺿﺎت اﻟﻧظرﯾﺔ اﻟﻛﻔﯾﻠﺔ ﺑﺗﻔﺳﯾرﻫﺎ‪ ،‬ﻟﯾﺗم اﺧﺗﺑﺎرﻫﺎ ﻓﻲ اﻟواﻗﻊ‪.‬‬
‫ﻛﺎﻧت ﺑداﯾﺔ اﻟدراﺳﺎت اﻹﯾﺟﺎﺑﯾﺔ ﻓﻲ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﻣﻊ أﻋﻣﺎل )‪ (Gordon‬ﻋﺎم ‪،1964‬‬
‫اﻟذي ﯾﻌﺗﺑر أول ﻣن ﻗﺎم ﺑﺗﺣﻠﯾل دواﻓﻊ اﻹدارة ﻻﺧﺗﯾﺎر اﻟﻣﺑﺎدئ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ وأﺛﺑت ﻣﯾل اﻹدارة‬
‫ﻧﺣو اﻟﻣﺑﺎدئ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﺗﻲ ﺗؤدي إﻟﻰ ﺗﻣﻬﯾد اﻷرﺑﺎح )‪ .20(Income Smoothing‬وﻓﻲ‬
‫‪ 1966‬ﻓﺗﺣت أﻋﻣﺎل )‪ (Jensen‬اﻟﻣﺟﺎل أﻣﺎم ﻧظرﯾﺔ إﯾﺟﺎﺑﯾﺔ ﻟﻠﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﺗﻬدف إﻟﻰ ﺷرح‬
‫واﻗﻊ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ ،‬وﺗﻔﺳﯾر ﺳﻠوك اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾن وﻣﺎ ﯾﻘوﻣون ﺑﻪ‪ ،‬وأﺛر ذﻟك ﻓﻲ اﻷﻋوان‬
‫اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﯾن وﻓﻲ ﺗﺧﺻﯾص اﻟﻣوارد‪ .‬وﻗد ﺳﻣﺣت اﻷﻋﻣﺎل اﻟﺳﺎﺑﻘﺔ ﺑﺗﺣدﯾد ﻣﺟﺎل اﻫﺗﻣﺎم‬

‫‪114‬‬ ‫د ﺴﻤ ‪2018/‬‬ ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺳﻜﻴﻜﺪة‬

‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬ ‫ﻃﺎراﻟﻨﻈﺮي ﻟﻠﺪراﺳﺎت اﳌﺤﺎﺳ ﻴﺔ اﳌﺮﺗﻜﺰة‪...‬‬

‫اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ‪ ،‬واﻟﻣﺗﻣﺛل ﻓﻲ ﺗﻔﺳﯾر دواﻓﻊ اﻹدارة ﻻﺧﺗﯾﺎر ﺑداﺋل ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣﻌﯾﻧﺔ ﻣن ﺑﯾن‬
‫اﻟﺑداﺋل اﻟﻣﺗﺎﺣﺔ واﻟﻣﺗﻌﺎرف ﻋﻠﯾﻬﺎ‪ ،‬وأﺛر ذﻟك ﻓﻲ ﺳﻠوك اﻷﻋوان اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﯾن‪.‬‬
‫ﻏﯾر أن اﻟﻌدﯾد ﻣن اﻟﻛﺗﺎب ﯾرﺟﻌون اﻟﻔﺿل ﻓﻲ رواج اﻟﺑﺣوث اﻹﯾﺟﺎﺑﯾﺔ ﻓﻲ‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ إﻟﻰ أﻋﻣﺎل )‪ (Ball, Brown & Beaver‬ﻋﺎم ‪ ،1968‬ﻣن ﺧﻼل إدﺧﺎﻟﻬم طرق‬
‫اﻟﺑﺣث اﻟﻣﺎﻟﻲ ﻟﻠﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ ،‬ﻋﻧدﻣﺎ اﻋﺗﻣدوا ﻋﻠﻰ ﺑﻌض ﻓرﺿﯾﺎت اﻟﻧظرﯾﺔ اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ )وﺧﺻوﺻﺎ‬
‫ﻓرض ﻛﻔﺎءة اﻟﺳوق وﻧﻣوذج ﺗﺳﻌﯾر اﻷﺻول اﻟرأﺳﻣﺎﻟﯾﺔ( ﻣن أﺟل ﺗﻔﺳﯾر اﻟﺑداﺋل‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ .21‬ﺑﻌد ذﻟك ﺗﻣت اﻟﻌدﯾد ﻣن اﻷﻋﻣﺎل اﻟﺗﻲ اﻓﺗرﺿت أن اﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‬
‫ﺗؤﺛر ﻓﻲ ﻗ اررات اﻟﻣﺳﺗﺛﻣرﯾن ﻓﻲ اﻟﺳوق اﻟﻣﺎﻟﻲ‪ ،‬ﻛﻣﺎ اﻫﺗﻣت ﺑﻣدى ﺗﺄﺛﯾر اﻟﺗﻐﯾر ﻓﻲ‬
‫اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ وﺗطﺑﯾق ﺳﯾﺎﺳﺎت ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺟدﯾدة ﻓﻲ ﺳﻠوﻛﻬم‪ .‬وﻗد وﺟﻬت ﻋدة‬
‫اﻧﺗﻘﺎدات ﻟﻠدراﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻹﯾﺟﺎﺑﯾﺔ اﻟﻣرﺗﻛزة ﻋﻠﻰ اﻟﺳوق ﻧظ ار ﻟﻔﺷﻠﻬﺎ ﻓﻲ ﺗﻔﺳﯾر اﻟﻌدﯾد‬
‫ﻣن اﻟﺧﯾﺎرات اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ واﻟﺗﻧﺑؤ ﺑﻬﺎ‪ ،‬ﻛﻣﺎ ﻓﺷﻠت ﻓﻲ ﺗﻔﺳﯾر أﺳﺑﺎب اﺧﺗﻼف اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣطﺑﻘﺔ ﺑﯾن اﻟﻣؤﺳﺳﺎت‪ ،‬واﻷﺳﺑﺎب اﻟﺗﻲ ﺟﻌﻠت ﻗطﺎﻋﺎت ﺑﺄﻛﻣﻠﻬﺎ ﺗﺗﺣول ﻣن‬
‫ﺗطﺑﯾق ﺳﯾﺎﺳﺔ ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻷﺧرى‪ ،‬ﻓﻣﺛﻼ ﻟم ﺗﺗﻣﻛن ﻣن ﺗﻔﺳﯾر ﺳﺑب ﺗﻐﯾﯾر اﻟﻌدﯾد ﻣن‬
‫اﻟﺻﻧﺎﻋﺎت اﻷﻣرﯾﻛﯾﺔ ﻟﺳﯾﺎﺳﺎﺗﻬﺎ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻻﻫﺗﻼك‪.‬‬
‫ﻧﺗﯾﺟﺔ ﻟذﻟك ﺣﺎول )‪ (Watts & Zimmerman‬ﻓﻲ ﻧﻬﺎﯾﺔ اﻟﺳﺑﻌﯾﻧﯾﺎت وﺑداﯾﺔ‬
‫اﻟﺛﻣﺎﻧﯾﻧﯾﺎت وﺿﻊ ﻧظرﯾﺔ إﯾﺟﺎﺑﯾﺔ ﻟﻠﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ ،‬وﺣﺳﺑﻬﻣﺎ ﻓﺈن اﻟﻧظرﯾﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﯾﺟب أن ﻻ‬
‫ﺗﻛﺗﻔﻲ ﺑﺗﻔﺳﯾر اﻟﻣﻣﺎرﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﺑل ﯾﺟب أن ﺗﺗﯾﺢ اﻟﺗﻧﺑؤ ﺑﻬﺎ؛ وﻗد رﻛ از ﻋﻠﻰ ﺗﺣﻠﯾل‬
‫دواﻓﻊ اﻹدارة ﻟﺗﺑﻧﻲ ﺑدﯾل ﻣﺣﺎﺳﺑﻲ ﻣﻌﯾن‪ ،‬وﻛذا ﺳﻌﻲ اﻹدارة وﻣﺧﺗﻠف اﻷطراف ﻟﻠﺗدﺧل ﻓﻲ‬
‫ﻋﻣﻠﯾﺔ وﺿﻊ اﻟﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﺑﺎﻻﺳﺗﻧﺎد إﻟﻰ أﻋﻣﺎل )‪ (Jensen & Meckling‬ﻋﺎم‬
‫‪ 1976‬ﺣول ﻧظرﯾﺔ اﻟوﻛﺎﻟﺔ‪ .‬وﯾﻌﺗﺑر )‪ (Watts & Zimmerman‬أول ﻣن أﺻ ار ﻋﻠﻰ‬
‫اﺳﺗﺧدام ﻣﺻطﻠﺢ "اﻟﻧظرﯾﺔ اﻹﯾﺟﺎﺑﯾﺔ ﻟﻠﻣﺣﺎﺳﺑﺔ" ﻟﺗﻣﯾﯾزﻫﺎ ﻋن "اﻟﻧظرﯾﺔ اﻟﻣﻌﯾﺎرﯾﺔ"‪.‬‬

‫ﺧﺎﻣﺳﺎ‪ :‬ﻣﺧﺗﻠف اﺗﺟﺎﻫﺎت اﻟﺑﺣوث اﻹﯾﺟﺎﺑﯾﺔ‬

‫اﺧﺗﻠﻔت اﻵراء ﺣول اﺗﺟﺎﻫﺎت اﻟﺑﺣوث اﻹﯾﺟﺎﺑﯾﺔ‪ ،‬ﻓﺎﻟﻛﺛﯾر ﻣن اﻟﻛﺗﺎب ﯾرﻛزون ﻓﻘط‬
‫ﻋﻠﻰ اﻟدراﺳﺎت اﻟﺗﻲ ﺗﻧﺎوﻟت دواﻓﻊ اﻹدارة ﻟﺗﺑﻧﻲ ﺳﯾﺎﺳﺎت ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣﻌﯾﻧﺔ‪ ،‬وﻫو اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟذي‬
‫ﯾﻧﺑﻊ ﻣن "اﻟﻧظرﯾﺔ اﻹﯾﺟﺎﺑﯾﺔ ﻟﻠﻣﺣﺎﺳﺑﺔ" )‪ ،(PAT: Positive Accounting Theory‬اﻟﺗﻲ‬
‫ﺟﺎء ﺑﻬﺎ )‪ ،(Watts & Zimmerman‬ﻟﻛن ﻫﻧﺎك ﻣن ﯾرى أﻧﻪ إﻟﻰ ﺟﺎﻧب ﻫذا اﻻﺗﺟﺎﻩ‪،‬‬

‫اﻟﻌﺪد ول‬ ‫اﳌﺠﻠﺪ ول‬

‫د‪ /‬ﻛﻴﻤﻮش ﺑﻼل‬ ‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬

‫ﻓﺈن اﻟﺗﯾﺎر اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ ﻓﻲ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﯾﺷﻣل اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟذي ﯾرﺗﻛز ﻋﻠﻰ اﻟﺳوق اﻟﻣﺎﻟﻲ‪ ،‬ﻓﺣﺳب‬
‫"اﻟﺷﯾرازي"‪ ،22‬ﻓﺈﻧﻪ ﯾﻣﻛن اﻟﺗﻣﯾﯾز ﺑﯾن ﺛﻼث اﺗﺟﺎﻫﺎت ﻟﻠدراﺳﺎت اﻹﯾﺟﺎﺑﯾﺔ‪:‬‬
‫‪ -‬اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻷول‪ :‬ﯾﺗﻌﻠق ﺑﺎﻟدراﺳﺎت اﻟﻣﻬﺗﻣﺔ ﺑﺎﻟﺳوق اﻟﻣﺎﻟﻲ‪ ،‬وﯾرﻛز ﻋﻠﻰ اﻟﺟﺎﻧب اﻟﻣﺗﻌﻠق‬
‫ﺑﺗوﻓﯾر اﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت اﻟﻣﻼﺋﻣﺔ ﻷﻏراض اﻟﺗﻘﯾﯾم واﺗﺧﺎذ اﻟﻘ اررات ﻓﻲ اﻟﺳوق اﻟﻣﺎﻟﻲ‪،‬‬
‫ﺑﺎﻻﻋﺗﻣﺎد ﻋﻠﻰ ﻓرض ﻛﻔﺎءة ﺳوق رأس اﻟﻣﺎل وﻧﻣوذج ﺗﺳﻌﯾر اﻷﺻول اﻟرأﺳﻣﺎﻟﯾﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﺛﺎﻧﻲ‪ :‬ﯾﻬﺗم ﺑدراﺳﺔ أﺛر اﻟﺗﻐﯾرات ﻓﻲ اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻓﻲ أﺳﻌﺎر اﻷوراق‬
‫اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬ﺣﯾث ﻓﺗﺢ ﻫذا اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﻣﺟﺎل ﻟدراﺳﺔ اﻟﻧظرﯾﺎت اﻟﺣدﯾﺛﺔ ﻓﻲ اﻻﻗﺗﺻﺎد‬
‫واﻟﺗﻣوﯾل‪ ،‬ﺧﺎﺻﺔ ﻧظرﯾﺔ اﻟوﻛﺎﻟﺔ‪ ،‬ﻧظرﯾﺔ اﻟﺗﻌﺎﻗدات‪ ،‬ﻧظرﯾﺔ اﻹﺷﺎرة‪ ،‬وﺣوﻛﻣﺔ اﻟﺷرﻛﺎت‪.‬‬
‫‪ -‬اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﺛﺎﻟث‪ :‬ﯾﻬﺗم ﺑدراﺳﺔ دواﻓﻊ اﻹدارة ﻻﺧﺗﯾﺎر ﺳﯾﺎﺳﺎت ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣﻌﯾﻧﺔ ﻓﻲ‬
‫اﻟﺗطﺑﯾق اﻟﻌﻣﻠﻲ‪ ،‬وﯾﻬدف إﻟﻰ ﺗﻛوﯾن ﻧظرﯾﺎت ﺗﺗﻌﻠق ﺑﺎﻟﻣﻣﺎرﺳﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪.‬‬
‫اﻧطﻼﻗﺎ ﻣن ﺗﻘﺳﯾم "اﻟﺷﯾرازي"‪ ،‬ﯾﻣﻛن ﺗﺣدﯾد اﺗﺟﺎﻫﯾن رﺋﯾﺳﯾﯾن ﻓﯾﻣﺎ ﯾﺧص اﻟﺑﺣث‬
‫اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ ﻓﻲ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ ،‬أﺷﺎرت إﻟﯾﻬﻣﺎ اﻟﻌدﯾد ﻣن اﻟدراﺳﺎت‪ ،‬ﻓﺣﺳب )‪،(Ball & Brown‬‬
‫ﻓﺈن اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ ﻓﻲ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﯾﺷﻣل اﻟﺑﺣوث اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣرﺗﻛزة ﻋﻠﻰ اﻟﺳوق اﻟﻣﺎﻟﻲ‪،‬‬
‫واﻟﺑﺣوث ﺣول دواﻓﻊ اﺧﺗﯾﺎر اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪:‬‬
‫‪ -‬اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟذي ﯾدرس دواﻓﻊ اﺧﺗﯾﺎر اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣن طرف اﻹدارة‪ ،‬واﻟﻌواﻣل‬
‫اﻟﻣؤﺛرة ﻓﻲ ذﻟك‪ ،‬وﻛذا اﻟﻌواﻣل اﻟﻣؤﺛرة ﻓﻲ ﻋﻣﻠﯾﺔ وﺿﻊ اﻟﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬وﺗﻧطﻠق‬
‫اﻟدراﺳﺎت اﻟﺗﻲ اﻫﺗﻣت ﺑﻬذا اﻻﺗﺟﺎﻩ ﻣن أﻋﻣﺎل )‪ (Watts & Zimmerman‬ﺣول‬
‫اﻟﻧظرﯾﺔ اﻹﯾﺟﺎﺑﯾﺔ ﻟﻠﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟذي ﯾدرس أﺛر اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻓﻲ اﻷﻋوان اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﯾن وﻓﻲ ﺗﺧﺻﯾص‬
‫اﻟﻣوارد اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ‪ ،‬وﯾﻧﺻب اﻻﻫﺗﻣﺎم ﻫﻧﺎ ﻋﻠﻰ ﺗﺧﺻﯾص اﻟﻣوارد ﻓﻲ اﻟﺳوق اﻟﻣﺎﻟﻲ‪،‬‬
‫ﻣن ﺧﻼل دراﺳﺔ ﺳﻠوك اﻷوراق اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬وﺳﻠوك اﻟﻣﺗدﺧﻠﯾن ﻓﻲ اﻟﺳوق اﻟﻣﺎﻟﻲ‪ ،‬وﯾﻧطﻠق‬
‫ﻣن أﻋﻣﺎل )‪ (Ball, Brown & Beaver‬ﺣول أﺛر اﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻓﻲ أﺳﻌﺎر‬
‫اﻷوراق اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬اﺳﺗﻧﺎدا إﻟﻰ ﻓرض ﻛﻔﺎءة ﺳوق رأس اﻟﻣﺎل وﻧﻣوذج ﺗﺳﻌﯾر اﻷﺻول‬
‫اﻟرأﺳﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬ﻟﯾﺗم ﺑﻌدﻫﺎ اﻻﺳﺗﻧﺎد إﻟﻰ ﻧظرﯾﺔ اﻟوﻛﺎﻟﺔ وﻧظرﯾﺔ اﻹﺷﺎرة‪.‬‬
‫ﻓﻲ ﺣﻘﯾﻘﺔ اﻷﻣر‪ ،‬ﻫﻧﺎك ﺗداﺧل ﺑﯾن اﻻﺗﺟﺎﻫﯾن‪ ،‬ﻓﻣن اﻟﺻﻌب ﻓﺻﻠﻬﻣﺎ‪ ،‬إذ ﯾﺳﺗﻧدان‬
‫إﻟﻰ ﻧﻔس اﻷطر واﻟﺗﺣﻠﯾﻼت اﻟﻧظرﯾﺔ‪ ،‬ﻏﯾر أن اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻷول ﯾرﻛز ﻋﻠﻰ اﻟﻌواﻣل اﻟﻣﺣددة‬
‫ﻻﺧﺗﯾﺎر اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬أﻣﺎ اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﺛﺎﻧﻲ ﻓﯾرﻛز ﻋﻠﻰ آﺛﺎرﻫﺎ اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ‪ .‬ﻓﺣﺳب‬

‫‪116‬‬ ‫د ﺴﻤ ‪2018/‬‬ ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺳﻜﻴﻜﺪة‬

‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬ ‫ﻃﺎراﻟﻨﻈﺮي ﻟﻠﺪراﺳﺎت اﳌﺤﺎﺳ ﻴﺔ اﳌﺮﺗﻜﺰة‪...‬‬

‫ﻣدﺧل اﻟﺗﻌﺎﻗدات‪ ،‬ﻓﺈن "اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺗﺗﺣدد ﻓﻲ اﻷول ﺑﻛﯾﻔﯾﺔ اﺳﺗﺧدام اﻷرﻗﺎم‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻓﻲ اﻟﻌﻼﻗﺎت اﻟﺗﻌﺎﻗدﯾﺔ ﻟﻠﻣؤﺳﺳﺔ )‪ ،(Contracting Perspectives‬وﻓﻲ ظل‬
‫ﻫذا اﻟﻣدﺧل ﻓﺈن اﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺗؤﺛر ﺑﺷﻛل ﻣﺑﺎﺷر ﻓﻲ اﻟﺑﻧود اﻟﺗﻌﺎﻗدﯾﺔ ﻟﻣﺧﺗﻠف‬
‫اﻷطراف ﺑﻣﺎ ﻓﯾﻬم اﻟﻣﺳﺎﻫﻣﯾن‪ ،‬وﺑﺎﻟﺗﺎﻟﻲ اﻟﺗﺄﺛﯾر ﻓﻲ ﻗﯾم اﻟﺑﻧود ﺑﻣﺎ ﻓﯾﻬﺎ أﺳﻌﺎر اﻷﺳﻬم‬
‫)‪ .23(Information Perspectives‬ﻟﻛن ﻟﯾس ﻣن اﻟﺳﻬل اﻟﻔﺻل ﺑﯾن اﻟﻣﺣدد واﻷﺛر‪ ،‬ﻓﻘد‬
‫ﯾﻛون ﺗﻌظﯾم اﻟﻘﯾﻣﺔ اﻟﺳوﻗﯾﺔ ﻟﻠﻣؤﺳﺳﺔ ﻫو اﻟﻬدف اﻷول ﻟﻺدارة‪ ،‬وﺑﺎﻟﺗﺎﻟﻲ ﯾﺻﺑﺢ ﻫو اﻟﻣﺣدد‬
‫اﻷﺳﺎﺳﻲ ﻻﺧﺗﯾﺎر اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬اﻷﻣر اﻟذي ﻗد ﯾؤﺛر ﻓﻲ ﺗﻛﺎﻟﯾف اﻟﺗﻌﺎﻗد‪ .‬وﻋﻠﯾﻪ‬
‫ﯾﺗﺿﺢ وﺟود ﺗداﺧل ﺑﯾن اﻻﺗﺟﺎﻫﯾن اﻟﺳﺎﺑﻘﯾن‪ ،‬رﻏم إﻏﻔﺎل أﻏﻠب اﻟدراﺳﺎت واﻷدﺑﯾﺎت‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻟذﻟك‪ ،‬وﻣن أﺟل ﻓﻬم اﻟﻌﻼﻗﺔ اﻟﻣﺗﺑﺎدﻟﺔ ﺑﯾﻧﻬﻣﺎ‪ ،‬ﯾﻣﻛن اﻻﻋﺗﻣﺎد ﻋﻠﻰ اﻟﺷﻛل )‪،(2‬‬
‫اﻟذي ﯾوﺿﺢ اﻟﻧﻣوذج اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ ﻟﻠﺳﯾﺎﺳﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺣﺳب "اﻟﺷﯾرازي"‪.‬‬

‫اﻟﺷﻛل )‪ :(2‬اﻟﻧﻣوذج اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ ﻟﻠﺳﯾﺎﺳﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪.‬‬

‫اﻟﻣﺻدر‪ :‬ﻋﺑﺎس ﻣﻬدي اﻟﺷﯾرازي )‪ ،(1991‬ﻧظرﯾﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ ،‬ط‪ ،1‬ذات اﻟﺳﻼﺳل‪ ،‬اﻟﻛوﯾت‪ ،‬ص‪.393 .‬‬

‫ﻣن اﻟﺷﻛل )‪ ،(2‬ﯾﺗﺿﺢ أن اﻟﻧﻣوذج اﻟوﺿﻌﻲ ﻟﻠﺳﯾﺎﺳﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﯾرﻛز ﻋﻠﻰ ﺳﻠوك‬
‫اﻹدارة ﻋﻧد ﺗﺑﻧﻲ اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ اﻷﺣداث اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ ﻟﻠﻣؤﺳﺳﺔ‪ ،‬أو ﻟﻣواﺟﻬﺔ‬

‫اﻟﻌﺪد ول‬ ‫اﳌﺠﻠﺪ ول‬

‫د‪ /‬ﻛﻴﻤﻮش ﺑﻼل‬ ‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬

‫اﻟﺗﻐﯾرات اﻹﺟﺑﺎرﯾﺔ اﻟﻣﻔروﺿﺔ ﻣن طرف اﻷﺟﻬزة اﻟﻣﻧظﻣﺔ ﻟﻠﻣﻬﻧﺔ‪ ،‬ﻣن ﺧﻼل دراﺳﺔ وﺗﺣﻠﯾل‬
‫ﻣﺧﺗﻠف اﻟﻌواﻣل اﻟﻣﺣددة ﻟﻬذا اﻟﺳﻠوك‪ ،‬ﺑﻣﺎ ﯾﺗﯾﺢ اﻟﺗﻧﺑؤ ﺑﺎﻟﺳﻠوك اﻹداري اﻟﻣﺗوﻗﻊ؛ ﺣﯾث‬
‫ﯾﻔﺗرض اﻟﻧﻣوذج أن اﻹدارة ﺗﺳﻌﻰ إﻟﻰ ﺗﺣﻘﯾق ﻣﺻﺎﻟﺣﻬﺎ اﻟذاﺗﯾﺔ‪ ،‬ﻟذا ﻓﺈن اﺧﺗﯾﺎرﻫﺎ ﻟﻠﺳﯾﺎﺳﺎت‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﯾﻛون ﺗﻣﺎﺷﯾﺎ ﻣﻊ ﻫذﻩ اﻟﻣﺻﺎﻟﺢ‪ ،‬واﻟﺗﻲ ﯾﻣﻛن أن ﺗﺄﺧذ أﺣد اﻷﺷﻛﺎل اﻵﺗﯾﺔ‪:‬‬
‫‪ -‬ﻧظﺎم اﻟرواﺗب واﻟﻣﻛﺎﻓﺂت‪ :‬وﯾرﺗﺑط ﻫذا اﻟﻌﻧﺻر ﺑﺎﻷﺟل اﻟﻘﺻﯾر‪ ،‬أﯾن ﺗﺗﺟﻪ اﻹدارة ﻧﺣو‬
‫ﺗﺑﻧﻰ اﻟﺑداﺋل اﻟﺗﻲ ﯾﻧﺗﺞ ﻋﻧﻬﺎ زﯾﺎدة ﻣﻛﺎﻓﺂﺗﻬﺎ وﻓﻘﺎ ﻟﻧظﺎم اﻟﺣواﻓز اﻟﻣﺗﻔق ﻋﻠﯾﻪ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺗﻛوﯾن وﺗﺣﺳﯾن ﺷﻬرة اﻹدارة‪ :‬ﯾرﺗﺑط ﻫذا اﻟﻌﻧﺻر ﺑﺎﻷﺟل اﻟطوﯾل‪ ،‬ﻓﺎﻹدارة ﻛرأﺳﻣﺎل‬
‫ﻓﻛري ﺗﺳﻌﻰ إﻟﻰ ﺗﻛوﯾن ﺻورة ﺟﯾدة ﻋﻧﻬﺎ ﻓﻲ ﺳوق اﻟﻌﻣل‪ ،‬ﻟﻠﺣﺻول ﻋﻠﻰ ﻓرص ﻋﻣل‬
‫أﻛﺑر‪ ،‬وأﻧظﻣﺔ ﺣواﻓز أﻓﺿل‪ ،‬ﻣن ﺧﻼل ﻗدرﺗﻬﺎ ﻋﻠﻰ رﻓﻊ ﻗﯾﻣﺔ اﻟﻣؤﺳﺳﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬اﻟﻣﻠﻛﯾﺔ ﻓﻲ رأس اﻟﻣﺎل‪ :‬وﻫﻧﺎ ﺑطﺑﯾﻌﺔ اﻟﺣﺎل ﺳوف ﺗﺗﺟﻪ اﻹدارة إﻟﻰ ﺗﻌظﯾم ﻗﯾﻣﺔ‬
‫اﻟﻣؤﺳﺳﺔ ﻓﻲ اﻟﺳوق اﻟﻣﺎﻟﻲ إذا ﻛﺎن ﻟدﯾﻬﺎ ﻣﻠﻛﯾﺔ ﻓﻲ رأس اﻟﻣﺎل‪.‬‬
‫إﺿﺎﻓﺔ إﻟﻰ ذﻟك‪ ،‬ﯾوﺿﺢ اﻟﺷﻛل أﺣد اﻟﺟواﻧب اﻟﻣﻬﻣﺔ ﻓﻲ اﻟدراﺳﺎت اﻹﯾﺟﺎﺑﯾﺔ‪ ،‬وﻫو‬
‫ﻣﺎ ﯾﺗﻌﻠق ﺑﺎﻵﺛﺎر اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ ﻟﻠﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬وﻣن أﻫﻣﻬﺎ اﻟﺗﺄﺛﯾر ﻓﻲ أﺳﻌﺎر اﻷوراق‬
‫اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ؛ ﻓﺗﺄﺛﯾر اﻟﻣﻌﻠوﻣﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻓﻲ اﻷﺳﻌﺎر اﻟﺳوﻗﯾﺔ ﯾﻛون ﻣن ﺧﻼل ﻧﺷر ﻣﻌﻠوﻣﺎت‬
‫ﺟدﯾدة أو اﻟﺗﺄﺛﯾر ﻓﻲ اﻟﺗدﻓﻘﺎت اﻟﻧﻘدﯾﺔ؛ وﻫﻧﺎ ﺗﺑرز ﻣﺳﺎﻫﻣﺔ اﻟﺗﯾﺎر اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ ﻓﻲ ﺗﻔﺳﯾر‬
‫اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺑﺎﻻﻋﺗﻣﺎد ﻋﻠﻰ ﻧظرﯾﺔ اﻟﺗﻌﺎﻗدات‪ ،‬اﺳﺗﻧﺎدا إﻟﻰ "ﺗﻛﺎﻟﯾف اﻟﺗﻌﺎﻗد‪ ،‬ﺗﻛﺎﻟﯾف‬
‫اﻟﺗﻣوﯾل‪ ،‬واﻟﺗﻛﺎﻟﯾف اﻟﺳﯾﺎﺳﯾﺔ"‪ .24‬وﻋﻠﯾﻪ ﯾﻣﻛن اﻟﻘول أن ﺗﺄﺛﯾر اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻓﻲ‬
‫أﺳﻌﺎر اﻷوراق اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ وﻓق اﻟﻧﻣوذج اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ ﯾﻌﺗﻣد ﻋﻠﻰ اﻷﺛر اﻟﻣﺣﺗﻣل ﻷﺳﻌﺎر اﻷوراق‬
‫اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺻﺎﻟﺢ اﻹدارة؛ ﻫذﻩ اﻟﻣﺻﺎﻟﺢ ﺗﻌﺗﻣد ﺑﺷﻛل ﻛﺑﯾر ﻋﻠﻰ اﻟﺗرﺗﯾﺑﺎت اﻟﺗﻌﺎﻗدﯾﺔ ﺑﯾن‬
‫اﻹدارة وﻣﺧﺗﻠف اﻷطراف‪ ،‬ﻟذا ﻓﺈن ﺳﻠوك اﻹدارة ﯾﻛون ﺑﺗﺑﻧﻲ اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﺗﻲ‬
‫ﺗؤﺛر إﯾﺟﺎﺑﺎ ﻓﻲ أﺳﻌﺎر اﻷوراق اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬ﺑﺎﺳﺗﺧدام ﺗﻠك اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت ﻛﺄداة ﻟـ‪:‬‬
‫‪ -‬اﻟﺗﺄﺛﯾر ﺑﺷﻛل ﻣﺑﺎﺷر ﻓﻲ ﻣﻘدار وﺗوﻗﯾت اﻟﺗدﻓﻘﺎت اﻟﻧﻘدﯾﺔ؛‬
‫‪ -‬ﺗﺧﻔﯾض ﺗﻛﺎﻟﯾف اﻟﺗﻌﺎﻗد‪ ،‬ﺗﻛﺎﻟﯾف اﻟﺗﻣوﯾل واﻟﺗﻛﺎﻟﯾف اﻟﺳﯾﺎﺳﯾﺔ؛‬
‫‪ -‬اﻹﻓﺻﺎح ﻋن ﻣﻌﻠوﻣﺎت ﺟدﯾدة ﻣن ﺷﺄﻧﻬﺎ اﻟﺗﺄﺛﯾر ﻓﻲ اﻟﺗدﻓﻘﺎت اﻟﻧﻘدﯾﺔ أو ﻣن ﺷﺄﻧﻬﺎ‬
‫ﺧﻔض ﺗﻛﺎﻟﯾف اﻟﺗﻌﺎﻗد أو ﺗﻛﺎﻟﯾف اﻟﺗﻣوﯾل أو اﻟﺗﻛﺎﻟﯾف اﻟﺳﯾﺎﺳﯾﺔ‪.‬‬

‫‪118‬‬ ‫د ﺴﻤ ‪2018/‬‬ ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺳﻜﻴﻜﺪة‬

‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬ ‫ﻃﺎراﻟﻨﻈﺮي ﻟﻠﺪراﺳﺎت اﳌﺤﺎﺳ ﻴﺔ اﳌﺮﺗﻜﺰة‪...‬‬

‫ﻣن أﺟل ﺗﺣﻘﯾق ﻣﺻﺎﻟﺣﻬﺎ اﻟذاﺗﯾﺔ‪ ،‬ﯾﺟب ﻋﻠﻰ اﻹدارة اﻟﺗﻌﺎﻣل ﻣﻊ اﻟﻌواﻣل اﻟﻣؤﺛرة‬
‫ﻓﻲ اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‪ ،‬واﻟﻣﺗﻣﺛﻠﺔ أﺳﺎﺳﺎ ﻓﻲ‪ :‬اﻷﺣداث اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ‪ ،‬واﻟﺗﻐﯾرات اﻹﺟﺑﺎرﯾﺔ ﻓﻲ‬
‫اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ؛ وﯾﻛون ذﻟك ﻣن ﺧﻼل‪:‬‬
‫‪ -‬اﻟﺿﻐط ﻋﻠﻰ اﻷﺟﻬزة اﻟﻣﻧظﻣﺔ ﻟﻣﻬﻧﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ :‬وذﻟك إﻣﺎ ﺑﺎﺗﺧﺎذﻫﺎ ﻟﻣوﻗف ﻣؤﯾد أو‬
‫ﻣﻌﺎرض ﻟﻠﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﺻﺎدرة ﻋﻧﻬﺎ‪ ،‬أو ﺑﺎﻟﺿﻐط ﻋﻠﯾﻬﺎ ﻹﺻدار ﻣﻌﺎﯾﯾر ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺗﺳﻣﺢ‬
‫ﺑﺎﻟﺗﺧﻔﯾف ﻣن ﺣدة أوﺿﺎع اﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ ﻣﻌﯾﻧﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬اﻟﺗﻐﯾرات اﻻﺧﺗﯾﺎرﯾﺔ ﻓﻲ اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ :‬وذﻟك ﻣن أﺟل ﺗﺧﻔﯾف اﻵﺛﺎر اﻟﻣﺗوﻗﻌﺔ‬
‫ﻧﺗﯾﺟﺔ ﺗطﺑﯾق ﻣﻌﯾﺎر ﻣﺣﺎﺳﺑﻲ ﻣﻌﯾن‪ ،‬ﻣﻔروض ﻣن طرف اﻷﺟﻬزة اﻟﻣﻧظﻣﺔ ﻟﻣﻬﻧﺔ‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ ،‬وﻣن اﻷﻣﺛﻠﺔ اﻷﻛﺛر وﺿوﺣﺎ ﻓﻲ ﻫذا اﻟﻣﺟﺎل‪ ،‬ﻧﺟد اﻟﺗﺣول اﻹﺟﺑﺎري ﻟﺗطﺑﯾق‬
‫ﻣﻌﺎﯾﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ اﻟدوﻟﯾﺔ‪ ،‬ﺑﺎﻟﻧﺳﺑﺔ ﻟﻣؤﺳﺳﺎت اﻻﺗﺣﺎد اﻷوروﺑﻲ اﻟﻣدرﺟﺔ ﻓﻲ اﻟﺳوق‬
‫اﻟﻣﺎﻟﻲ‪ٕ .‬واﺿﺎﻓﺔ إﻟﻰ ذﻟك‪ ،‬ﯾﻣﻛن أن ﺗﺗم اﻟﺗﻐﯾرات اﻻﺧﺗﯾﺎرﯾﺔ ﻓﻲ اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‬
‫ﻋﻧد ﺳﻣﺎح اﻷﺟﻬزة اﻟﻣﻧظﻣﺔ ﻟﻠﻣﻬﻧﺔ ﺑﺎﺳﺗﺧدام أﻛﺛر ﻣن ﺑدﯾل ﻣﺣﺎﺳﺑﻲ‪ ،‬ﻛﺣﺎﻟﺔ‬
‫ﻣﺻﺎرﯾف اﻟﺗطوﯾر واﻻﻫﺗﻼﻛﺎت ﻓﻲ ظل اﻟﻧظﺎم اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ اﻟﻣﺎﻟﻲ‪ ،‬ﺣﯾث ﯾﻣﻛن‬
‫اﻻﻋﺗراف ﺑﻣﺻﺎرﯾف اﻟﺗطوﯾر ﻛﺄﺻول أو ﻛﻣﺻﺎرﯾف ﺟﺎرﯾﺔ‪ ،‬أﻣﺎ ﻓﯾﻣﺎ ﯾﺧص‬
‫اﻻﻫﺗﻼﻛﺎت‪ ،‬ﻓﯾﻣﻛن ﺗطﺑﯾق ﻋدة أﺳﺎﻟﯾب ﻟﻼﻫﺗﻼك‪.‬‬
‫‪ -‬ﺗﻐﯾﯾر ﺳﯾﺎﺳﺎت اﻹﻧﺗﺎج واﻻﺳﺗﺛﻣﺎر واﻟﺗﻣوﯾل‪ :‬ﻓﻣن أﺟل ﺗﺧﻔﯾف اﻵﺛﺎر اﻟﻧﺎﺗﺟﺔ ﻋن‬
‫ﺳﯾﺎﺳﺔ ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻣﻌﯾﻧﺔ ﻣﻔروﺿﺔ ﻣن طرف اﻷﺟﻬزة اﻟﻣﻧظﻣﺔ ﻟﻣﻬﻧﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ ،‬ﯾﻣﻛن‬
‫ﻟﻠﻣؤﺳﺳﺎت ﺗﻔﺎدي اﻷﺣداث واﻟﻌﻣﻠﯾﺎت اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ اﻟﺗﻲ ﺗﻧطﺑق ﻋﻠﯾﻬﺎ ﻫذﻩ اﻟﺳﯾﺎﺳﺔ‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﺳواء ﻛﺎﻧت ﻋﻣﻠﯾﺎت إﻧﺗﺎﺟﯾﺔ‪ ،‬اﺳﺗﺛﻣﺎرﯾﺔ أو ﺗﻣوﯾﻠﯾﺔ‪.‬‬

‫ﺧﻼﺻﺔ‬
‫إن وﺟود ﻧظرﯾﺔ ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺑﺈﻣﻛﺎﻧﻬﺎ ﺗﻔﺳﯾر اﻟﻣﻣﺎرﺳﺎت اﻟﻘﺎﺋﻣﺔ وﺗطوﯾرﻫﺎ ﯾﻌﺗﺑر‬
‫ﺿرورﯾﺎ‪ ،‬وﻗد ﺗﻣت اﻟﻌدﯾد ﻣن اﻟﻣﺣﺎوﻻت ﻟﺑﻧﺎء ﻧظرﯾﺔ ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬ﻟﻛن ﻟم ﯾﺗم اﻟﺗوﺻل إﻟﻰ‬
‫ﻧظرﯾﺔ ﻣﻘﺑوﻟﺔ‪ ،‬ﻧظ ار ﻟﻼﻋﺗﻣﺎد ﻋﻠﻰ ﻣﻧﺎﻫﺞ ﻣﺧﺗﻠﻔﺔ ﻓﻲ ﺑﻧﺎﺋﻬﺎ‪ ،‬وﻋدم اﻻﺗﻔﺎق ﻋﻠﻰ أﻫداف‬
‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ .‬ﯾﻌﺗﺑر "اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﻣﻌﯾﺎري" ﻣن أﻫم اﻻﺗﺟﺎﻫﺎت اﻟﺗﻲ ﺳﯾطرت ﻋﻠﻰ ﻣﺣﺎوﻻت‬
‫اﻟﺗﻧظﯾر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ‪ ،‬ﻣﻧذ ﺑداﯾﺎت اﻟﻘرن اﻟﻌﺷرﯾن إﻟﻰ ﻏﺎﯾﺔ اﻟﺳﺗﯾﻧﯾﺎت‪ ،‬وﺑﻌد اﻻﻧﺗﻘﺎدات اﻟﺗﻲ‬
‫وﺟﻬت ﻟﻪ‪ ،‬ﻧﺗﯾﺟﺔ ﻋﺟز ﻣﺣﺎوﻻت اﻟﺗﻧظﯾر اﻟﺗﻲ اﺳﺗﻧدت إﻟﯾﻪ ﻓﻲ اﻟوﺻول إﻟﻰ ﻧظرﯾﺔ‬

‫اﻟﻌﺪد ول‬ ‫اﳌﺠﻠﺪ ول‬

‫د‪ /‬ﻛﻴﻤﻮش ﺑﻼل‬ ‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬

‫ﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬اﺗﺟﻪ اﻟﺑﺣث اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ إﻟﻰ اﻻﻋﺗﻣﺎد ﻋﻠﻰ "اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ"‪ .‬وﻗد ﻟﺧص‬
‫)‪ (Amblard‬إﺷﻛﺎﻟﯾﺔ اﻟﺑﺣث اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ‪ ،‬واﻻﺧﺗﻼف اﻟﻣوﺟود ﺑﯾن اﻻﺗﺟﺎﻫﯾن اﻟﺳﺎﺑﻘﯾن ﻓﻲ‬
‫ﻣﻌﺎﻟﺟﺗﻬﺎ ﺑﻘوﻟﻪ‪" :‬ﻛﯾف ﯾﻣﻛن اﻟﻧظر إﻟﻰ اﻟﻧﻣوذج اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ ؟ ﻫل ﻧﺗﺟﻪ ﻟﻠﺑﺣث ﻓﯾﻣﺎ ﻫو‬
‫ﻛﺎﺋن‪ ،‬أم ﻓﯾﻣﺎ ﯾﺟب أن ﯾﻛون ؟ إن ﻫذا اﻟﻧﻘﺎش ﻟﯾس ﺑﺟدﯾد‪ :‬ﻫل اﻟﻧظرﯾﺔ ﯾﺟب أن ﺗﺳﺑق‬
‫اﻟﺗطﺑﯾق‪ ،‬ﻟﺗوﺟﻬﻪ إﻟﻰ ﻣﺎ ﻫو ﺻﺣﯾﺢ وﻣﻘﺑول )اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻟﻣﻌﯾﺎري(‪ ،‬أم ﯾﺟب أن ﺗﺗﺑﻊ‬
‫اﻟﺗطﺑﯾق ﻟﺗﺣدﯾد ﻣﺎ ﻫو ﻛﺎﺋن‪ ،‬واﻟﺗﻧﺑؤ ﺑﻣﺎ ﺳﯾﻛون )اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ( ؟"‪.25‬‬
‫ﺗﺗﺟﻪ أﻏﻠب اﻟدراﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣﻌﺎﺻرة ﻧﺣو ﺗﺑﻧﻲ اﻟﻧظرة اﻹﯾﺟﺎﺑﯾﺔ‪ ،‬اﻟﺗﻲ ﺗرﻛز‬
‫ﻋﻠﻰ دراﺳﺔ وﺗﺣﻠﯾل دواﻓﻊ اﻹدارة ﻻﺧﺗﯾﺎر اﻟﺳﯾﺎﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪ ،‬وأﺛر ذﻟك ﻓﻲ ﻗ اررات‬
‫اﻟﻣﺳﺗﺛﻣرﯾن‪ ،‬اﻧطﻼﻗﺎ ﻣن ﻧظرﯾﺔ اﻟوﻛﺎﻟﺔ وﻧظرﯾﺔ اﻹﺷﺎرة‪ ،‬وﺗﺳﻣﺢ ﻫذﻩ اﻟﻧظرة ﺑﺗﺣدﯾد وظﯾﻔﺗﯾن‬
‫أﺳﺎﺳﯾﺗﯾن ﻟﻠﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ ،‬ﺗﺗﻔﻘﺎن ﻣﻊ وﺟﻬﺔ ﻧظر )‪ ،26(Dumontier & al.‬واﻟﺗﻲ ﺗرى أن‬
‫ﻟﻠﻣﺣﺎﺳﺑﺔ وظﯾﻔﺗﯾن أﺳﺎﺳﯾﺗﯾن‪ ،‬ﺗﺗﻣﺛﻼن ﻓﻲ‪:‬‬
‫‪ -‬اﻟوظﯾﻔﺔ اﻷوﻟﻰ‪ :‬ﺗﺣﻘﯾق اﻟﺗوازن ﻓﻲ اﻟﻌﻼﻗﺎت اﻟﺗﻌﺎﻗدﯾﺔ ﻟﻠﻣؤﺳﺳﺔ ﻣﻊ ﻣﺧﺗﻠف اﻷط ارف‬
‫ذات اﻟﻣﺻﻠﺣﺔ‪ ،‬وﻫﻧﺎ ﻧﻛون ﺑﺻدد "ﻧظرﯾﺔ اﻟوﻛﺎﻟﺔ" أو ﺑﺻورة أﺷﻣل "ﻧظرﯾﺔ اﻟﺗﻌﺎﻗدات"‪،‬‬
‫أﯾن ﺗﻌﺗﺑر اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ أداة ﻫﺎﻣﺔ ﻟﻺﺛﺑﺎت وﺗﺣدﯾد ﺑﻧود اﻟﺗﻌﺎﻗد ﺛم ﺗﻧﻔﯾذﻫﺎ وﻣﺗﺎﺑﻌﺗﻬﺎ‪.‬‬
‫‪ -‬اﻟوظﯾﻔﺔ اﻟﺛﺎﻧﯾﺔ‪ :‬ﺗوﻓﯾر ﻣﻌﻠوﻣﺎت ﺗﺗﯾﺢ ﻟﻠﻣﺳﺗﺛﻣرﯾن اﻟﺣﺎﻟﯾﯾن واﻟﻣرﺗﻘﺑﯾن ﺗﻘﯾﯾم اﻟوﺿﻊ‬
‫اﻟﺣﺎﻟﻲ ﻟﻠﻣؤﺳﺳﺔ‪ ،‬واﻟﺗﻧﺑؤ ﺑﺂﻓﺎﻗﻬﺎ اﻟﻣﺳﺗﻘﺑﻠﯾﺔ‪ ،‬وﻫﻧﺎ ﻧﻛون ﺑﺻدد "ﻧظرﯾﺔ اﻹﺷﺎرة"‪.‬‬
‫رﻏم ﻣﺣدودﯾﺔ اﻟدراﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ اﻟﻣﻌﯾﺎرﯾﺔ ﻓﻲ ﺗﻔﺳﯾر اﻟﻣﻣﺎرﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‪،‬‬
‫وﺳﯾطرة اﻻﺗﺟﺎﻩ اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ ﻋﻠﻰ ﻣﺟﺎل اﻟﺑﺣث اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ ﻣﻧذ ﺳﺗﯾﻧﯾﺎت اﻟﻘرن اﻟﻌﺷرﯾن ‪ ،‬إﻻ‬
‫أن ﻧﺟﺎح اﻟدراﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﯾﺗطﻠب ﺗﻔﻌﯾل اﻟﻣﻧﻬﺟﯾﺔ اﻟﻣﻌﯾﺎرﯾﺔ‪ ،‬ﻓﺎﺳﺗﻘراء اﻟواﻗﻊ ﻣن أﺟل‬
‫ﺗﻔﺳﯾر اﻟﻣﻣﺎرﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ واﻟﺗﻧﺑؤ ﺑﻬﺎ إن أﻣﻛن ذﻟك‪ ،‬ﯾﺗطﻠب ﻓﻲ اﻟﺑداﯾﺔ ﻋﻣﻠﯾﺔ اﺳﺗﻧﺑﺎطﯾﺔ‬
‫ﻟﺗطوﯾر ﺑﻌض اﻻﻓﺗراﺿﺎت اﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻟواﻗﻊ واﻷﻫداف واﻻﺣﺗﯾﺎﺟﺎت اﻟﺗﻲ ﯾﻔﺗرض ﺗﻠﺑﯾﺗﻬﺎ‪.‬‬
‫وﻣن ﻫذا اﻟﻣﻧطﻠق ﻓﺈن ﺗطوﯾر اﻟﻣﻣﺎرﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﯾﺗطﻠب ﻓﻬﻣﺎ ﺟﯾدا ﻟﻠﺑداﺋل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‬
‫اﻟﻣﺳﺗﺧدﻣﺔ واﻟﻌواﻣل اﻟﻣؤﺛرة ﻓﯾﻬﺎ وآﺛﺎرﻫﺎ اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ‪ ،‬ﻣن أﺟل اﻗﺗراح ﺑداﺋل ﺟدﯾدة ﺗﺳﺗﻧد‬
‫إﻟﻰ ﻧظرﯾﺎت اﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ أو إدارﯾﺔ وﯾﻣﻛن ﺗﺑرﯾرﻫﺎ‪.‬‬
‫ﻓﻲ اﻟﺣﻘﯾﻘﺔ ﺳﻣﺣت ﻛل ﻣن اﻟدراﺳﺎت اﻟﻣﻌﯾﺎرﯾﺔ واﻟدراﺳﺎت اﻹﯾﺟﺎﺑﯾﺔ ﺑﺈﺛراء اﻟﺟﺎﻧب‬
‫اﻟﻔﻛري واﻟﻔﻧﻲ ﻟﻠﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ ،‬ﻏﯾر أن ﺗﻠك اﻟدراﺳﺎت اﻟﺗﻲ ﺗرﻛز ﻋﻠﻰ اﻟﻌواﻣل واﻟﺧﺻﺎﺋص‬
‫اﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻟﻣؤﺳﺳﺎت أو اﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻻﻗﺗﺻﺎد ﻣﺎزاﻟت ﻟم ﺗﺟب ﻋﻠﻰ اﻟﻌدﯾد ﻣن اﻷﺳﺋﻠﺔ‪ ،‬ﺣﯾث‬

‫‪120‬‬ ‫د ﺴﻤ ‪2018/‬‬ ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺳﻜﻴﻜﺪة‬

‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬ ...‫ﻃﺎراﻟﻨﻈﺮي ﻟﻠﺪراﺳﺎت اﳌﺤﺎﺳ ﻴﺔ اﳌﺮﺗﻜﺰة‬

‫ وﻫو ﻣﺎ ﯾﺗﻌﻠق ﺑﻣﻌدي اﻟﻘواﺋم اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ )وﺧﺻوﺻﺎ‬،‫أﻫﻣﻠت ﺟﺎﻧﺑﺎ ﻣﻬﻣﺎ ﻓﻲ اﻟﻌﻣل اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ‬
،‫اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾن( ﺑﺎﻋﺗﺑﺎرﻫم ﺑﺷر ﺗﺣﻛﻣﻬم اﻟﻌدﯾد ﻣن اﻟﻌواﻣل ﻏﯾر اﻟﻣوﺿوﻋﯾﺔ واﻟﻧزﻋﺎت اﻟﻧﻔﺳﯾﺔ‬
‫ ﻣن ﺧﻼل اﻟدراﺳﺎت اﻟﺳﻠوﻛﯾﺔ اﻟﺗﻲ أﺻﺑﺣت ﺗﺣﺗل ﻣﻛﺎﻧﺔ‬،‫ﻣﻣﺎ ﯾﺗطﻠب اﻻﻫﺗﻣﺎم ﺑﻬذا اﻟﺟﺎﻧب‬
.‫ وﺧﺻوﺻﺎ ﻣﻊ ﺑداﯾﺔ اﻷﻟﻔﯾﺔ اﻟﺟدﯾدة‬،‫ﻣﻬﻣﺔ ﺿﻣن اﻟدراﺳﺎت اﻟﻣﺎﻟﯾﺔ‬

‫اﻟﻬواﻣش‬

1
Bogdan Victoria & al. (2010), Accountants about accounting policies: An
empirical investigation of SMEs from Bihor county, Economic Science Series,
Vol. 19, Iss. 01, p. 470.
2
‫ ﺟﺎﻣﻌﺔ‬،(2008) ‫ ﻛﻣﺎل ﺧﻠﯾﻔﺔ أﺑو زﯾد‬:‫ ﺗرﺟﻣﺔ‬،4‫ ط‬،‫ اﻟﻧظرﯾﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‬،(1982) ‫ ﻫﻧدرﯾﻛﺳن‬.‫إﻟدون س‬
.207 .‫ ص‬،‫ ﻣﺻر‬،‫اﻻﺳﻛﻧدرﯾﺔ‬
3
Jennifer Francis (2001), Discussion of empirical research on accounting choice,
Journal of Accounting and Economics, Vol. 31, p. 310.
4
.207 .‫ ص‬،‫ ﻧﻔس اﻟﻣرﺟﻊ اﻟﺳﺎﺑق‬،‫ ﻫﻧدرﯾﻛﺳن‬.‫إﻟدون س‬
5
Hennie van Greuning (2006), International Financial Reporting Standards: A
Practical Guide, 4th edition, The World Bank, Washington, USA, p. 41.
6
Steven M. Bragg (2010), Wiley GAAP 2011 : interpretation and application
of generally accepted accounting principles, John Wiley & Sons Inc., New
Jersey, USA, p. 115.
7
.101 .‫ ص‬،‫ اﻟﻛوﯾت‬،‫ ذات اﻟﺳﻼﺳل‬،1‫ ط‬،‫ ﻧظرﯾﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‬،(1991) ‫ﻋﺑﺎس ﻣﻬدي اﻟﺷﯾرازي‬
8
Voir : Nihel Chabrak (2000), La politique comptable comme comportement
organisationnel : une approche socio-cognitive, Actes du Congrès ASAC-
IFSAM, Montréal, Canada, p. 01.
9
Jean-François Casta & Ramond Olivier (2009), Politique comptable des
entreprises, Bernard Colasse, Encyclopédie de comptabilité : contrôle de gestion
et audit, Economica, Paris, p. 1152.
،‫ ﻣوﻗف اﻟﻣﻧﻬﺞ اﻟﻣﻌﯾﺎري واﻟﻣﻧﻬﺞ اﻹﯾﺟﺎﺑﻲ ﻣن ﺗﻌدد ﺑداﺋل اﻟﻘﯾﺎس اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ‬،(2005) ‫ﺗﯾﺟﺎﻧﻲ ﺑﺎﻟرﻗﻲ‬ 10

.83 .‫ ص‬،(05) ‫ اﻟﻌدد‬،(‫ﻣﺟﻠﺔ اﻟﻌﻠوم اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ وﻋﻠوم اﻟﺗﺳﯾﯾر )ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺳطﯾف‬

:‫ﻟﻼطﻼع أﻛﺛر أﻧظر‬ 11

‫اﻟﻌﺪد ول‬ ‫اﳌﺠﻠﺪ ول‬

‫د‪ /‬ﻛﻴﻤﻮش ﺑﻼل‬ ‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬

‫‪ -‬ﻣداﻧﻲ ﺑن ﺑﻠﻐﯾث )‪ ،(2004‬أﻫﻣﯾﺔ إﺻﻼح اﻟﻧظﺎم اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ ﻟﻠﻣؤﺳﺳﺎت ﻓﻲ ظل أﻋﻣﺎل اﻟﺗوﺣﯾد‬

‫اﻟدوﻟﯾﺔ ﺑﺎﻟﺗطﺑﯾق ﻋﻠﻰ ﺣﺎﻟﺔ اﻟﺟزاﺋر‪ ،‬أطروﺣﺔ ﻣﻘدﻣﺔ ﻟﻧﯾل ﺷﻬﺎدة اﻟدﻛﺗوراﻩ ﻓﻲ اﻟﻌﻠوم اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ )ﻏﯾر‬
‫ﻣﻧﺷورة(‪ ،‬ﻛﻠﯾﺔ اﻟﻌﻠوم اﻻﻗﺗﺻﺎدﯾﺔ وﻋﻠوم اﻟﺗﺳﯾﯾر‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ اﻟﺟزاﺋر‪ ،‬ص‪.‬ص‪.68-97 .‬‬
‫ﻣﺣﻣد ﻣطر وﻣوﺳﻰ اﻟﺳوﯾطﻲ )‪ ،(2008‬اﻟﺗﺄﺻﯾل اﻟﻧظري ﻟﻠﻣﻣﺎرﺳﺎت اﻟﻣﻬﻧﯾﺔ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻓﻲ ﻣﺟﺎﻻت‬ ‫‪12‬‬

‫اﻟﻘﯾﺎس‪ ،‬اﻟﻌرض واﻹﻓﺻﺎح‪ ،‬ط‪ ،2‬دار واﺋل‪ ،‬ﻋﻣﺎن‪ ،‬اﻷردن‪ ،‬ص‪.72 .‬‬
‫ﻟﻺطﻼع أﻛﺛر ﻋﻠﻰ ﻣﺻﺎدر اﺧﺗﻼف اﻷﻧظﻣﺔ واﻟﻣﻣﺎرﺳﺎت اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﻋﻠﻰ اﻟﻣﺳﺗوى اﻟدوﻟﻲ أﻧظر‪:‬‬ ‫‪13‬‬

‫‪- Christopher Nobes & Robert Parker (2008), Comparative International‬‬

‫‪Accounting, 10th edition, Pearson Education, England, p: 25-36.‬‬
‫‪ -‬ﻣداﻧﻲ ﺑن ﺑﻠﻐﯾث )‪ ،(2006‬اﻟﺗواﻓق اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ اﻟدوﻟﻲ ‪ -‬اﻟﻣﻔﻬوم‪ ،‬اﻟﻣﺑررات واﻷﻫداف‪ ،‬ﻣﺟﻠﺔ اﻟﺑﺎﺣث‪،‬‬
‫اﻟﻌدد )‪ ،(04‬ص‪.‬ص‪.116-115 .‬‬
‫ﻣﺣﻣود اﻟﺳﯾد اﻟﻧﺎﻏﻲ )‪ ،(2007‬أﺳس اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ :‬اﻟﺗﺄﺻﯾل ٕواطﺎر اﻟﺗطﺑﯾق‪ ،‬اﻟﻣﻛﺗﺑﺔ اﻟﻌﺻرﯾﺔ‪ ،‬ﻣﺻر‪،‬‬ ‫‪14‬‬

‫ص‪.52 .‬‬
‫ﻋﺑد اﻟﻔﺗﺎح اﻟﺻﺣن )دون ﺳﻧﺔ ﻧﺷر(‪ ،‬اﻟﻣﺑﺎدئ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﯾﺔ ﺑﯾن اﻟﻧظرﯾﺔ واﻟﺗطﺑﯾق‪ ،‬ﻣؤﺳﺳﺔ ﺷﺑﺎب‬ ‫‪15‬‬

‫اﻟﺟﺎﻣﻌﺔ‪ ،‬اﻹﺳﻛﻧدرﯾﺔ‪ ،‬ص‪.28 .‬‬

‫‪16‬‬
‫‪Voir : Marc Amblard (2006), Op.cit., p.p. 75-76.‬‬
‫ﻟﻺطﻼع أﻛﺛر ﻋﻠﻰ أﻫم اﻟدراﺳﺎت اﻟﻣﻌﯾﺎرﯾﺔ ﯾﻣﻛن اﻟﻌودة إﻟﻰ‪:‬‬ ‫‪17‬‬

‫‪ -‬ﺣﺳﯾن اﻟﻘﺎﺿﻲ )‪ ،(2006‬ﻣﻧﻬﺞ اﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ‪ ،‬ﻣﺟﻠﺔ ﺟﺎﻣﻌﺔ دﻣﺷق‪ ،‬اﻟﻣﺟﻠد )‪ ،(16‬اﻟﻌدد )‪ ،(02‬ص‪:‬‬
‫‪.13-10‬‬
‫‪ -‬ﻋﺑﺎس ﻣﻬدي اﻟﺷﯾرازي‪ ،‬ﻧﻔس اﻟﻣرﺟﻊ اﻟﺳﺎﺑق‪ ،‬ص‪.100-80 :‬‬
‫‪18‬‬
‫‪M. Humayun Kabir (2010), Positive Accounting Theory and Science, Journal‬‬
‫‪of CENTRUM Cathedra, Vol. 03, N°. 02, p. 136.‬‬
‫‪19‬‬
‫‪Jean-François Casta (2009), Théorie positive de la comptabilité, B.‬‬
‫‪Colasse, Encyclopédie de comptabilité : contrôle de gestion et audit, Economica,‬‬
‫‪Paris, p. 1394.‬‬
‫‪20‬‬
‫‪M.E. Zmijewski & R.L. Hagerman (1981), An income strategy approach to the‬‬
‫‪positive theory of accounting standard setting/choice, Journal of Accounting‬‬
‫‪and Economics, Vol. 03, p. 130.‬‬
‫‪21‬‬
‫‪Ross L. Watts & Jerold L. Zimmerman (1990), Positive Accounting Theory: A‬‬
‫‪Ten Year Perspective, The Accounting Review, Vol. 65, N°. 01, p. 132.‬‬
‫أﻧظر‪ :‬ﻋﺑﺎس ﻣﻬدي اﻟﺷﯾرازي‪ ،‬ﻧﻔس اﻟﻣرﺟﻊ اﻟﺳﺎﺑق‪ ،‬ص‪.415 .‬‬ ‫‪22‬‬

‫‪23‬‬
‫‪Margin of: Ross L. Watts & Jerold L. Zimmerman (1990), Op.cit., p. 132.‬‬

‫‪122‬‬ ‫د ﺴﻤ ‪2018/‬‬ ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺳﻜﻴﻜﺪة‬

‫ﻣﺠﻠﺔ أرﺻﺎد ﻟﻠﺪراﺳﺎت ﻗﺘﺼﺎدﻳﺔ و دار ﺔ‬ ...‫ﻃﺎراﻟﻨﻈﺮي ﻟﻠﺪراﺳﺎت اﳌﺤﺎﺳ ﻴﺔ اﳌﺮﺗﻜﺰة‬

24
George Iatridis & Nathan Lael Joseph (2005), A conceptual framework of
accounting policy choice under SSAP 20, Managerial Auditing Journal, Vol. 20,
Iss. 07, p. 764.
25
Marc Amblard (2006), Recherches autour d’un modèle : comptabilité et
conventions, Candidature à l'habilitation à diriger des recherches en sciences de
gestion, Tome 01, Université du Sud Toulon-Var, p. 75.
26
Voir : Lionel Escaffre & Réda Sefsaf (2008), La qualité informationnelle des
Chiffres Comptables (IFRS Marché Français vs US GAAP Marché Américain),
29e congrès de l'AFC, France, p. 03.

‫اﻟﻌﺪد ول‬ ‫اﳌﺠﻠﺪ ول‬