El BCRA definió el formato de los estados financieros de acuerdo a NIIF para

las entidades financieras. Dos comunicaciones muy bienvenidas

Pérez Rodríguez, Margarita E.
Abstract: El BCRA define finalmente cómo espera recibir los estados financieros de las
entidades financieras a partir del 01/01/2018, los cuales estarán preparados de acuerdo
con las Normas Internacionales sobre Información Financiera (NIIF), excepto por la
aplicación del modelo de deterioro de la NIIF 9 Instrumentos financieros (modelo de
pérdidas esperadas).

El Banco Central de la República Argentina (BCRA) acaba de publicar dos

Comunicaciones muy esperadas por las entidades financieras: la Comunicación "A" 6323
"Adecuación general al Plan de Cuentas por aplicación de las Normas Internacionales de
Información Financiera" y la Comunicación "A" 6324 "Adecuación general al Régimen
Informativo Contable para Publicación Trimestral/Anual por aplicación de las NIIF".
En ellas el BCRA define finalmente cómo espera recibir los estados financieros de las
entidades financieras a partir del 01/01/2018, los cuales estarán preparados de acuerdo con
las Normas Internacionales sobre Información Financiera (NIIF), excepto por la aplicación
del modelo de deterioro de la NIIF 9 "Instrumentos financieros" (modelo de pérdidas
esperadas). En este sentido, el BCRA definió que, por el momento, las entidades financieras
continuarán aplicando la actual metodología de cálculo de la previsión para incobrabilidad.
Si bien las NIIF incluyen lineamientos sobre exposición y revelación de la información
financiera, no proveen un formato tipo de estados financieros. Asimismo, las NIIF en ciertos
casos, permiten opciones en materia de exposición.
El BCRA allana a las entidades la implementación de las NIIF proveyendo un modelo de
presentación de cada uno de los siguientes estados:
- Estado de situación financiera.
- Estado de resultados.
- Estado de otros resultados integrales.
- Estado de cambios en el patrimonio.
- Estado de flujos de efectivo.
De esta forma, se garantiza uniformidad en la exposición de los estados financieros
básicos de las entidades del sistema.
Asimismo la Comunicación incluye un listado de notas requeridas por las NIIF y define
una serie de Anexos a ser presentados en los estados financieros individuales, separados y
consolidados.
I. ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
La NIC 1 Presentación de estados financieros establece en el párrafo 63:
"Para algunas entidades, tales como las instituciones financieras, una presentación de
activos y pasivos en orden ascendente o descendente de liquidez proporciona información
fiable y más relevante que la presentación corriente-no corriente, debido a que la entidad no
suministra bienes ni presta servicios dentro de un ciclo de operación claramente
identificable".
El BCRA optó por requerir la presentación del estado de situación financiera por orden de
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liquidez decreciente. En consecuencia, los activos y pasivos no se presentan clasificados en
"corriente" y "no corriente". Sin embargo, no hay que olvidar que el párrafo 61 de la NIC 1
requiere revelar para cada partida (rubro o subrubro) de activo o pasivo, el monto esperado a
cobrar o pagar:
- dentro de los doce meses de la fecha de cierre; y
- después de los doce meses de la fecha de cierre.
El modelo estado de situación financiera del BCRA incluye los siguientes rubros:

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 II. ACTIVO
El primer rubro "efectivo y depósitos en bancos" es consistente con la práctica
internacional en entidades financieras de no incluir los "equivalentes de efectivo". Es decir, el
monto de efectivo del estado de situación financiera será probablemente distinto del monto
de efectivo del estado de flujos de efectivo, ya que este último incluye los equivalentes de
efectivo, por lo cual se necesita presentar una conciliación entre ambos valores. Recordemos
que los equivalentes de efectivo son inversiones a corto plazo de gran liquidez, fácilmente
convertibles en importes determinados de efectivo, estando sujetos a un riesgo poco
significativo de cambios en su valor.
Una entidad financiera puede mantener inversiones en títulos de deuda (obligaciones
negociables, valores representativos de deudas de fideicomisos, etc.) o en instrumentos de
patrimonio de otra entidad (acciones, opciones de compra de acciones, etc.).
En el caso de las inversiones en títulos de deuda, la NIIF 9 requiere analizar bajo qué
modelo de negocios le entidad mantiene el instrumento y las características de los flujos de
fondos del mismo. En consecuencia, un mismo instrumento puede:
- Ser mantenido para ser negociado en el corto plazo (para "trading"), en cuyo caso se
mide a Valor razonable con cambios en resultados.
- Ser mantenido bajo un modelo de negocios para cobrar los flujos de fondos contractuales
(a "finish"), por lo cual se mide a su Costo amortizado (costo, incluyendo los gastos de
transacción más el interés devengado calculado en base a su tasa de interés efectiva).
- Ser mantenido para cobrar los flujos de fondos contractuales y venderlo, y por lo tanto se
mide a Valor razonable con cambios en Otro resultado integral (ORI).
Por su parte, las inversiones en instrumentos de patrimonio (sobre entidades en las cuales
no se tiene influencia significativa, control ni control conjunto) se miden a valor razonable
con cambios en resultados.
Debido a la existencia de diferentes criterios de medición, dependiendo de las
características de los instrumentos y el modelo de negocios de la entidad, el BCRA requiere
que las entidades presenten por separado sus inversiones en:
- Títulos de deuda medidos a valor razonable con cambios en resultados.
- Otros títulos de deuda (que incluye los títulos de deuda medidos a costo amortizado y a
valor razonable con cambios en ORI).
- Instrumentos de patrimonio.
Asimismo, el BCRA optó por requerir la revelación en la cara del estado de situación
financiera de los "activos financieros entregados en garantía" y las "operaciones de pase".
Recordemos que las operaciones de pase, o "repo" son ventas de instrumentos financieros
(generalmente títulos con cotización) con cláusulas que requieren su recompra posterior en
una fecha y por un monto fijados. Estas transacciones bajo NIIF no se consideran venta y
recompra sino que se reconocen como:

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 Los instrumentos financieros derivados siempre se miden a su valor razonable con
cambios generalmente en resultados (salvo que se aplique contabilidad de coberturas de valor
razonable o de inversión neta en el exterior, en cuyo caso los cambios en el valor razonable
se reconocen en ORI). Dado que se trata de instrumentos con características particulares y
que conllevan un mayor riesgo y complejidad en su medición, el BCRA con muy buen
criterio, requiere su presentación separada en el estado de situación financiera.
Por su parte en la línea "Inversión en subsidiarias, asociadas y negocios conjuntos"
incluye el valor de las participaciones en entidades en las cuales se mantiene control
(subsidiarias), influencia significativa (asociadas) y control conjunto (negocios conjuntos).
Por supuesto que en los estados financieros consolidados solamente se presentan las
inversiones en asociadas y negocios conjuntos.
Los saldos relacionados con impuestos se presentan como:

En "Propiedades, Planta y Equipo" (PPyE) se presentan aquellos conceptos categorizados

como PPyE según la NIC 16, es decir:
- incluyen saldos que no fueron previamente reconocidos como "bienes de uso" para el
BCRA, como las obras en curso; o
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 - no incluyen saldos previamente reconocidos como bienes de uso o bienes diversos para
BCRA, como los bienes adquiridos para ser dados en arrendamientos financieros (leasing), o
los bienes adquiridos en defensa de crédito.
El BCRA no ha previsto la existencia de "Propiedades de inversión" de acuerdo con la
definición de la NIC 40, es decir inmuebles mantenidos para su arrendamiento operativo o
para la apreciación de su valor venal. Entendemos que la entidad puede clasificar a este tipo
de activos como "Otros activos no financieros".
Mientras que en "Activos no corrientes mantenidos para la venta" se incluyen los activos
no corrientes (por ejemplo inmuebles, inversiones en asociadas o subsidiarias) por las cuales
la entidad ya ha iniciado las acciones tendientes a su venta dentro de los próximos 12 meses.
Los bienes adquiridos en defensa de crédito califican como Activos no corrientes mantenidos
para la venta únicamente si la entidad ya inició acciones y tiene la razonable expectativa de
venderlos en el corto plazo. Si un activo previamente clasificado como Activo no corriente
mantenido para la venta no fue vendido dentro de los 12 meses subsiguientes, se requiere el
ajuste retrospectivo de dicha situación (un ajuste de ejercicios anteriores), tanto por el efecto
de las diferencias de clasificación y medición (de corresponder).
III. PASIVO
El modelo de estados financieros provisto por el BCRA incluye un rubro para "pasivos a
valor razonable con cambios en resultados". Esta categoría incluye:

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 El modelo incluye asimismo la contracara de lo analizado con relación a las operaciones
de pase y de saldos de impuestos.
IV. PATRIMONIO NETO
El Patrimonio neto de los estados financieros individuales (que presenta un Banco que no
tiene subsidiarias) o separados (la información del Banco sin consolidar sus subsidiarias) no
incluye conceptos distintos de los actualmente presentados.
Sin embargo, en los estados financieros consolidados, el total del patrimonio neto incluye:

El "Patrimonio neto atribuible a participaciones no controladoras", es el porcentaje sobre

el patrimonio neto de las subsidiarias que no posee la controlante. Este concepto localmente
se conoce como "participación minoritaria" y se presenta como una línea entre el pasivo y el
patrimonio neto.
V. ESTADO DE RESULTADOS
La NIC 1 requiere la presentación de un "estado de resultado integral" que tiene dos
componentes:
- el resultado del período; y
- el otro resultado integral.
El BCRA optó por la presentación de dos estados: el Estado de resultados y el Estado de
otro resultado integral.
El modelo Estado de resultados del BCRA incluye los siguientes rubros:

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 Como la participación no controlante (participación minoritaria) se considera parte del
patrimonio neto de la entidad, el resultado de las subsidiarias que le corresponde a las
mismas, también se considera resultado de la entidad consolidada.
Sin embargo, al pie del estado de resultados se informa el resultado "atribuible a los
propietarios de la controladora" (la participación controlante) y el resultado "atribuible a la
participación no controladora" (la participación minoritaria).
En caso que la entidad cotice sus acciones, se requiere que se presente el resultado por
acción básico y el resultado por acción diluido determinado de acuerdo con la NIC 33.
VI. ESTADO DE OTROS RESULTADOS INTEGRALES
El modelo Estado de otros resultados integrales del BCRA incluye los siguientes rubros:

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 El Estado de otros resultados integrales comienza por el resultado del período y requiere
que se muestren los movimientos de los diferentes conceptos de Otro resultado integral
clasificados entre aquellos que posteriormente se clasificarán al resultado del período y
aquellos que nunca serán reclasificados al resultado del período.

Como en el caso del estado de resultado, al pie del estado de otros resultados integrales se
provee información sobre el "resultado integral atribuible a los propietarios de la
controladora" y el "resultado integral atribuible a la participación no controladora".
VII. ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO
De acuerdo con lo establecido en las NIIF, la información comparativa respecto de los
cambios en el patrimonio no se presenta a nivel total como una columna adicional del estado,
sino presentando dos estados de cambios en el patrimonio: el correspondiente al período
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actual y otro para el período comparativo.
VIII. ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO
El estado de flujos de efectivo se presenta utilizando el método indirecto, por el cual los
flujos de efectivo de las actividades operativas se determinan a partir de:
- el resultado antes del impuesto a las ganancias;
- + / - los conceptos incluidos en el estado de resultados que no implican movimientos de
efectivo (por ejemplo, las depreciaciones, las amortizaciones y el cargo por incobrabilidad);
- + / - las variaciones en los saldos de los activos y de los pasivos operativos.
Si bien en el modelo se incluyen los cambios en las obligaciones negociables,
obligaciones negociables subordinadas y financiaciones de otras entidades y del BCRA, a los
fines de determinar los flujos de fondos de actividades de financiación, tal clasificación no es
automática. Una entidad puede considerar que ciertos o todos sus pasivos financieros son
operativos y por lo tanto sus variaciones se consideran flujos de fondos operativos.
IX. INFORMACIÓN ADICIONAL
Además de la información comparativa (el estado de situación financiera se presenta
comparativo con el último ejercicio; los resultados y ORI se presentan comparativos con el
mismo período del ejercicio anterior del trimestre y acumulado), las NIIF requieren la
presentación de información adicional que básicamente comprende:
- Breve información de la entidad que informa.
- Declaración de cumplimiento con las NIIF (en este caso, se necesita informar que los
estados financieros fueron preparados de acuerdo con NIIF con las adecuaciones introducidas
por el BCRA, como es el diferimiento en la adopción del modelo de pérdidas esperadas).
- Políticas contables significativas.
- Información de áreas de uso de juicio profesional.
- Fuentes de incertidumbre, aquellas que pueden generar ajustes significativas en el futuro.
- Desglose de saldos.
- Evolución de saldos.
- Administración de riesgos de instrumentos financieros.
- Gestión de capital.
- Provisiones y contingencias.
- Restricciones a la distribución de dividendos.
- Hechos posteriores al cierre.
- Información por segmentos (cuando la entidad cotiza títulos de deuda o acciones).
- Transacciones y saldos con partes relacionadas.
Alguna de la información requerida por las NIIF se recoge en los anexos que el BCRA
requiere seguir presentando o en los nuevos anexos que introdujo.
X. ANEXOS

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 XI. A MODO DE CONCLUSIÓN
El BCRA proveyó un modelo de estados financieros básicos a ser aplicables por las
entidades financieras a partir del 01/01/2018, que allana a las entidades la adopción de las
NIIF.
Sin embargo, en materia de revelaciones, los lineamientos no son tan claros ni alineados
con NIIF. El BCRA requiere la presentación de una serie de Anexos que no necesariamente
cumplen con los requerimientos de información de acuerdo con NIIF: en algunos casos
excede los requerimientos de las NIIF, mientras que en otros no los cumplen o lo hacen
parcialmente.
Cumplir con los requerimientos de revelación de las NIIF, particularmente en entidades
financieras, no es una tarea fácil. La NIIF 7 requiere que la entidad provea información
cualitativa y cuantitativa sobre los riesgos de sus instrumentos financieros, incluyendo la
manera en la cual los mismos son administrados y mitigados. La NIIF requiere que se provea
información para los riesgos de crédito, de liquidez y de mercado básicamente sobre:
- La exposición al riesgo y cómo surge;
- Los objetivos, políticas y procesos para la administración del riesgo; y
- Los métodos usados para medir el riesgo.
Si bien actualmente se presenta cierta información en materia de administración de
riesgos, la misma es fundamentalmente narrativa y se focaliza en la estructura de las áreas de
control de la entidad.
En consecuencia, para cumplir con los requerimientos de revelación de NIIF las entidades
financieras tienen mucho trabajo por delante.

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